司法院释字第537号解释 中华文库

释字第 537 号

民国 91年1月11日

财政部减免房屋税应申报使用情形之函释违宪？

司法院公报 第 44 卷 2 期 25-31 页法务部公报 第 276 期 85-92 页总统府公报 第 6450 号 16-25 页

　　合法登记之工厂供直接生产使用之自有房屋，依中华民国八十二年七月三十日修正公布施行之房屋税条例第十五条第二项第二款规定，其房屋税有减半征收之租税优惠。同条例第七条复规定：“纳税义务人应于房屋建造完成之日起三十日内，向当地主管稽征机关申报房屋现值及使用情形；其有增建、改建、变更使用或移转承典时亦同”。此因租税稽征程序，税捐稽征机关虽依职权调查原则而进行，惟有关课税要件事实，多发生于纳税义务人所得支配之范围，税捐稽征机关掌握困难，为贯彻公平合法课税之目的，因而课纳税义务人申报协力义务。财政部七十一年九月九日台财税第三六七一二号函所称：“依房屋税条例第七条之规定，纳税义务人所有之房屋如符合减免规定，应将符合减免之使用情形并检附有关证件（如工厂登记证等）向当地主管稽征机关申报，申报前已按营业用税率缴纳之房屋税，自不得依第十五条第二项第二款减半征收房屋税”，与上开法条规定意旨相符，于宪法上租税法律主义尚无抵触。

　　合法登记之工厂，供直接生产使用之自有房屋，依八十二年七月三十日修正公布施行之房屋税条例第十五条第二项第二款规定（九十年六月二十日修正公布，同年七月一日施行之现行法同条项规定不变），其房屋税有减半征收之租税优惠。同条例第七条复规定：“纳税义务人应于房屋建造完成之日起三十日内，向当地主管稽征机关申报房屋现值及使用情形；其有增建、改建、变更使用或移转承典时亦同”（现行法同条规定意旨亦同）。此因税捐稽征机关依税捐稽征法第三十条之规定，为调查课税资料，得向有关机关、团体或个人进行调查，且受调查者不得拒绝。于稽征程序中，本得依职权调查原则进行，应运用一切阐明事实所必要以及可获致之资料，以认定真正之事实课征租税。惟税捐稽征机关所须处理之案件多而繁杂，且有关课税要件事实，类皆发生于纳税义务人所得支配之范围，其中得减免事项，纳税义务人知之最详，若有租税减免或其他优惠情形，仍须由税捐稽征机关不待申请一一依职权为之查核，将倍增稽征成本。因此，依宪法第十九条“人民有依法律纳税之义务”规定意旨，纳税义务人依个别税捐法规之规定，负有稽征程序之申报协力义务，实系贯彻公平及合法课税所必要。观诸土地税法第四十一条、土地税减免规则第二十四条相关土地税减免优惠规定，亦均以纳税义务人之申请为必要，且未在期限前申请者，仅能于申请之次年适用特别税率。而现行房屋税条例第十五条第三项修正为“依第一项第一款至第八款、第十款、第十一款及第二项规定减免房屋税者，应由纳税义务人于减免原因、事实发生之日起三十日内申报当地主管稽征机关调查核定之；逾期申报者，自申报日当月份起减免。”亦同此意旨，此一纳税义务人之申报义务实为适用优惠税率规定所必要之稽征程序。财政部七十一年九月九日台财税第三六七一二号函所称：“依房屋税条例第七条之规定，纳税义务人所有之房屋如符合减免规定，应将符合减免之使用情形并检附有关证件（如工厂登记证等）向当地主管稽征机关申报，申报前已按营业用税率缴纳之房屋税，自不得依第十五条第二项第二款减半征收房屋税”，符合前述法条之立法意旨，于宪法上租税法律主义尚无抵触。

                                                  大法官會議主  席  翁岳生
                                                            大法官  劉鐵錚
                                                                    吳  庚
                                                                    王和雄
                                                                    王澤鑑
                                                                    林永謀
                                                                    施文森
                                                                    孫森焱
                                                                    陳計男
                                                                    曾華松
                                                                    董翔飛
                                                                    楊慧英
                                                                    戴東雄
                                                                    蘇俊雄
                                                                    黃越欽
                                                                    謝在全

事实摘要
声请人台湾山０股份有限公司系外国人投资公司，在桃园拥有供直接生产使用之厂
房，于中华民国八十二年四月完工，惟迟至八十四年九月始申报房屋现值，税捐机关以
财政部七十一年九月九日台财税字第三六七一二号函为依据，依营业用税率补征至八十
四年九月前各期之房屋税，声请人不服，认未依房屋税条例第十五条第二项减半征收，
不合规定，乃循序提起复查、诉愿、再诉愿，最后由行政法院八十七年度判字第一四五
０号判决驳回其诉而告确定。声请人主张前开判决所适用之财政部上开函有违宪疑义，
声请本院大法官解释。

抄台灣○○股份有限公司（代表人橫○勳）聲請書

    聲請人因房屋稅事件，謹依司法院大法官審理案件法第五條第一項第二款及第八
條第一項之規定，聲請解釋憲法，並將有關事項敘明如左：
一、解釋疑義或爭議必須解釋憲法之理由及引用之憲法條文
（一）解釋疑義或爭議引用之憲法條文
      １‧憲法第十九條：「人民有依法律納稅之義務。」
      ２‧憲法第一百七十二條：「命令與憲法或法律牴觸者無效。」
      ３‧憲法第七條：「……在法律上一律平等。」
（二）解釋疑義或爭議必須解釋憲法之理由
      聲請人屬合法登記之工廠，其供直接生產使用之自有房屋，應減半課徵房屋稅
      ，為房屋稅條例第十五條第二項第二款所明定，惟台灣省桃園縣稅捐稽徵處，
      依財政部七十一年九月九日台財稅第三六七一二號函釋示，橫增法律所無之限
      制，未減半徵收聲請人民國八十二年至八十四年八月自有廠房房屋稅，行政法
      院復未依大院釋字第一三七號及第二一六號解釋之意旨及稅捐稽徵法第一條之
      一增訂意旨，反而駁回聲請人之訴，侵害憲法保障人民權利、依法納稅及眾生
      平等之意旨。
二、疑義或爭議之性質、經過及聲請人對本案所持之立場及見解
（一）爭議之性質聲請人係外人投資公司，屬合法登記之工廠，其出資興建供直接生
      產使用之廠房，應適用房屋稅條例第十五條之規定，自興建完成日起減半課徵
      房屋稅，不應因未如期申報房屋現值即不得適用該條例減半之規定，亦不得適
      用財政部六十一年六月十七日台財稅第三四九六八號函及台灣省稅務局六十八
      年九月十九日稅三字第○四九三八號函便民利課規定，暨稅捐稽徵法第一條之
      一從優之規定。而各級機關所適用之財政部七十一年九月九日台財稅第三六七
      一二號，橫增法律所無之限制，顯有違憲之嫌。
（二）爭議之經過
      聲請人於桃園縣蘆竹鄉內厝村內溪路興建之廠房，於民國八十二年四月完工，
      惟因聲請人係外人投資公司，不明中華民國法令，致遲至民國八十四年九月始
      行申報房屋現值，經該管稅捐機關依營業用稅率補徵八十二年、八十三年及八
      十四年一月至八月房屋稅。聲請人不服未依房屋稅條例第十五條合法登記之工
      廠供直接生產使用之自有房屋減半課徵之規定，乃循序提起復查、訴願、再訴
      願及行政訴訟，最後經行政法院八十七年度判字第一四五○號判決「原告之訴
      駁回」而確定。
（三）聲請人所持之見解與立場
      １‧房屋稅條例第十五條僅規定合法登記之工廠，供直接生產使用之自有房屋
          ，即可適用房屋稅減半課徵，除此之外，並無其他條件限制。
      ２‧房屋稅應依實際使用情形，於興建完成日起開始徵收之意旨，證之房屋稅
          條例第五條明定不同稅率，及第七條應於興建完成三十日內申報現值及使
          用情形……等規定即明。
      ３‧財政部七十一年九月九日台財稅第三六七一二號函，以申報現值為房屋稅
          減半課徵適用之條件，以申報日為減半課徵之起始日，顯然係增加房屋稅
          條例所無之限制，侵害人民權利，違反租稅法律主義及法律保留原則。
      ４‧聲請人係外人投資公司，經貴國經濟部投審會核准設立（編號外六二五四
          號），並奉准依法在系爭房屋所在地興建廠房供生產使用，應可符合財政
          部六十一年六月十七日台財稅第三四九六八號函意旨，自興建完成日起減
          半課徵。
      ５‧聲請人依法在工業用地上興建廠房，縱未如期申報現值，亦可適用台灣省
          稅務局六十八年九月十九日稅三字第○四九三八號函，由稽徵機關逕行核
          定自興建日起減半課徵，方符憲法平等原則之意旨，而達租稅公平之境界
          。
      ６‧稅捐稽徵法第一條之一關於財政部函釋應從優適用之規定應全面適用，不
          應僅限於科處罰鍰之函釋。三、有關機關處理本案重要文件及其說明（一
          ）財政部六十一年六月十七日台財稅第三四九六八號函（詳附件四）本函
          主旨表示，生產事業廠房得自興建完成日起適用減半徵收規定毋須待工廠
          登記完成，聲請人應可平等適用。
（二）台灣省稅務局六十八年九月十九日稅三字第○四九三八號函（詳附件五）其便
      民利課免依申請，稽徵機關可逕行核定減半之規定，應平等適用。
（三）財政部七十一年九月九日台財稅第三六七一二號函（詳附件六）本函主旨表示
      ，合法登記之工廠供直接生產使用之自有房屋，應自申報現值日起適用減半課
      徵，申報現值前雖實際供直接生產使用亦不得減半課徵，本函顯然增加房屋稅
      條例所無之限制。
（四）稅捐稽徵法第一條之一（附件七）解釋函令從優適用之法律規定，並無僅科處
      罰鍰之釋函方得適用之明文。
（五）行政法院八十七年度判字第一四五○號判決（附件三）拘泥於財政部台財稅第
      三六七一二號函釋，否准申報現值前減半課徵之適用，顯未依據法律表示獨立
      之見解，殊與大院釋字第一三七與第二一六號解釋之意旨不合。
（六）行政法院八十七年度判字第一四五○號判決以「係補徵房屋稅，並非科處罰鍰
      」為由，否准聲請人依稅捐稽徵法第一條之一適用最有利於納稅人之台財稅第
      三四九六八號函，亦橫加法律所無之限制。
四、聲請釋憲之目的
（一）釐清財政部七十一年九月九日台財稅第三六七一二號函，是否違反房屋稅條例
      第十五條「合法登記之工廠供直接生產使用之自有房屋」，應於興建完成日起
      ，依法定減半之稅率課徵房屋稅之立法意旨，橫增法律所無之限制，損及聲請
      人權益，違背租稅法律主義，牴觸法律與憲法。
（二）釐清行政法院八十七年度判字第一四五○號判決以「本件係對原告補徵房屋稅
      ，並非科處罰鍰」為由，否准聲請人適用較有利之財政部六十一年六月十七日
      台財稅第三四九六八號函，是否違反稅捐稽徵法第一條之一之明文。
（三）否准聲請人適用財政部六十一年六月十七日台財稅第三四九六八號及台灣省稅
      務局六十八年九月十九日稅三字第○四九三八號函，是否有違憲法平等原則。
（四）藉前開違憲之解釋補救聲請人受損之權益。
附  件：
一、再訴願書。
二、行政訴訟狀。
三、行政法院判決書。
四、財政部六十一年六月十七日台財稅第三四九六八號函。
五、台灣省稅務局六十八年九月十九日稅三字第○四九三八號函。
六、財政部七十一年九月九日台財稅第三六七一二號函。
七、稅捐稽徵法第一條之一。
      此  呈
司法院大法官
                                聲  請  人：台灣○○股份有限公司
                                代  表  人：橫○勳
                                中華民國八十八年三月二十二日

（附件三）
行  政  法  院  判  決                          八十七年度判字第一四五○號
原      告  台灣○○股份有限公司
代  表  人  齊藤○彥
被      告  桃園縣稅捐稽徵處
    右當事人間因房屋稅事件，原告不服財政部中華民國八十七年二月十二日台財訴
第八七二二三○二六二號再訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左：
    主  文
原告之訴駁回。
    事  實
    緣原告所有坐落○○縣○○鄉○○村○○路○○○巷○號房屋於民國八十二年四
月八日完工，惟未依房屋稅條例第七條規定申報房屋現值及使用情形，遲至八十四年
九月二日始行申報，被告按營業用稅率補徵其八十二年、八十三年度房屋稅分別為新
台幣（下同）二五、四二七元及三○二、○七八元，八十四年度房屋稅系爭房屋廠房
面積三、七○九‧五平方公尺部分，則准自八十四年九月（即提出申請當月）起按營
業用稅率減半課徵計二九九、○三二元。原告不服，申請復查及提起訴願、再訴願，
均遭駁回，遂提起行政訴訟。茲摘敘兩造訴辯意旨於次：
原告起訴意旨略謂：一、課稅應公平對待：財政部六十一年六月十七日台財稅第三四
九六八號函稱：「……該廠房房屋稅之減徵……應准自廠房興建完成日起依房屋稅條
例第十五條規定減半徵收。」又台灣省稅務局六十八年九月十九日稅三字第○四九三
八號函更稱：「工業區內興建廠房……為期便民利課起見，稽徵機關可據以逕行核定
減半課徵，免再由工業興辦人申請辦理。」原告新建廠房也在工業區內，應可比照逕
行核定減半徵收，方符憲法平等主義。二、房屋應依實際使用情形課稅：房屋稅應依
實際使用情形課稅，參之房屋稅條例第五條稅率依住家、非住家用訂定，且應依實際
使用面積分別適用不同稅率，及第七條應申報使用情形，暨第八條不堪使用者不課稅
……等規定，其意甚明。三、原處分所據部函違法：被告依據財政部七十一年九月九
日台財稅第三六七一二號函：「合法登記之工廠未經申報，仍不得減徵房屋稅」之解
釋，否准原告實際供生產用廠房適用減半徵收，顯然違反中央法規標準法「關於人民
之權利、義務者，應以法律定之」之規定。蓋房屋稅條例二十五條並無未依限申報者
，不得適用該條例第十五條減半徵收之明文。而台灣省各縣市房屋稅徵收細則第四條
更明定房屋空置不為使用時，應依使用執照所載用途課稅。查原告新建廠房使用執照
，不但載明工業用，不得供非工業之用，桃園縣政府工務局亦立即函請稅捐機關定期
查核以防違規使用。四、無法追溯查明不得作為未核實課稅之藉口：再訴願決定以稽
徵機關無法追溯查明其使用情形為由，不依前開房屋稅條例依實際用途及台灣省各縣
市房屋稅徵收細則依使用執照所載用途課稅，顯然不能令人信服，且違依實際使用情
形課徵房屋稅之立法要旨及實質課稅原則。何況，桃園縣政府工務局於發給原告使用
執照同時，即依房屋稅條例第二十三條規定，於八十二年四月三日以桃縣工建字六八
一七號函副知蘆竹稅捐稽徵處，並要求該處定期查核以防違規使用，豈可以無法查明
為藉口，而不依事實課稅。五、實際使用情況有多項證據可徵：原告總公司設址於台
北市，有公司執照可徵，為製造業則有營利事業登記證可徵。此外，使用執照證明原
告在工業區興建廠房，工廠登記證及其申請書和附件分別列明新建廠房供廠房、辦公
、倉庫等各項用途面積；原告財產目錄、台北市國稅局（八二）財北國稅審壹字第一
五四九一號函、經濟部工業局核可之投資抵減證明書、台灣省北區國稅局（八二）北
區國稅桃縣審字第八二○三五二四號函……等，足以證實原告機器設備之安裝與使用
及新建廠房供直接生產之用的事實。六、愛心辦稅、政策上綱：愛心辦稅並非僅為口
號，而係政策，亦即稅捐稽徵法第四十八條之一及第一條之一等從新從輕、自首不罰
等規定之立法意旨。原告自行發現未納房屋稅，自行申請補辦，較諸主管稅捐機關，
於收受工務局通知後，二年多期間未輔導、未徵收，怠忽職責之行為相比，應值得鼓
勵，豈可不但不於原告查詢之時（八十四年五月）即行開徵，反要求原告先補辦其他
手續，而遲至同年九月才完成補徵手續，還藉不准依實際使用情形減半課徵之方式，
提高原告應負稅額，行其處罰之實，如此作為，豈是政府牧民之道。七、綜上所述，
謹請秉諸租稅法律主義，講求租稅公平及實質課稅原則，體察原告自動發現申請核課
稅款之守法精神，撤銷原處分及相關決定，准依原告新建廠房實際使用情形減半徵收
原告截至八十四年八月止供直接生產使用部分之房屋稅，用保原告權益等語。
被告答辯意旨略謂：一、按「納稅義務人應於房屋建造完成之日起三十日內，向當地
主管稽徵機關申報房屋現值及使用情形；其有增建、改建、變更使用或移轉承典時亦
同。」為房屋稅條例第七條所明定，又「查房屋稅條例第七條規定：『納稅義務人應
於房屋建造完成之日起三十日內，向當地主管稽徵機關申報房屋現值及使用情形；其
有增建、改建、變更使用或移轉承典時亦同。』依此規定，納稅義務人所有之房屋如
符合減免規定，應將符合減免之使用情形並檢附有關證件（如工廠登記證等）向當地
主管稽徵機關申報。」為財政部七十一年九月九日台財稅第三六七一二號函所明釋。
原告所有坐落○○縣○○鄉○○村○○路○○○巷○號房屋於八十二年四月八日完工
，其工廠登記證雖經主管機關於八十二年七月二日核發，惟原告除未即時將符合減免
使用情形並檢附有關證件申請按營業用減半稅率徵收房屋稅外，亦未依首揭規定申報
房屋現值，遲至八十四年九月二日始行申報，被告按營業用稅率補徵其八十二年度房
屋稅二五、四二七元，八十三年度房屋稅三○二、○七八元，八十四年度房屋稅廠房
面積三、七○九‧五平方公尺部分，依其申請准自八十四年九月起按營業用稅率減半
課徵計二九九、○三二元，於法並無不合。二、財政部七十一年九月九日台財稅第三
六七一二號函釋，係財政部依法定職權就行政法規所為之解釋，並經財政部稅制委員
會編印於八十五年版之房屋稅、契稅法令彙編中，自法律生效之日有其適用。原告所
有系爭房屋於八十二年四月八日完工，其工廠登記證雖經主管機關於八十二年七月二
日核發，惟原告未即時將符合減免使用情形並檢附有關證件申請按營業用減半稅率徵
收房屋稅，亦未依規定申報房屋現值，遲至八十四年九月二日始提出申報並申請，其
未符合財政部七十一年九月九日台財稅第三六七一二號函釋規定至為明確，被告按營
業用稅率予以補徵八十二年度房屋稅二五、四二七元，八十三年度房屋稅三○二、○
七八元，八十四年度房屋稅廠房面積三、七○九‧五平方公尺部分，依原告提出申請
准自八十四年九月起按營業用稅率減半課徵計二九九、○三二元，並無不合。另財政
部六十一年六月十七日台財稅第三四九六八號函釋，未編入八十五年版房屋稅、契稅
法令彙編，依財政部八十五年四月十二日台財稅第八五一○八二四四一號函，自八十
五年五月一日起，非經財政部重行核定，一律不再援引適用，原告據以援引，核不足
採。三、綜上論述，原告之訴應認為無理由，請判予駁回，俾維稅政等語。
    理  由
按「納稅義務人應於房屋建造完成之日起三十日內，向當地主管稽徵機關申報房屋現
值及使用情形；其有增建、改建、變更使用或移轉承典時亦同。」及「私有房屋有左
列情形之一者，其房屋稅減半徵收……二、合法登記之工廠供直接生產使用之自有房
屋。」分別為房屋稅條例第七條及第十五條第二項第二款所明定。又「查房屋稅條例
第七條規定『納稅義務人應於房屋建造完成之日起三十日內，向當地主管稽徵機關申
報房屋現值及使用情形；其有增建、改建、變更使用或移轉承典時亦同。』依此規定
，納稅義務人所有之房屋如符合減免規定，應將符合減免之使用情形並檢附有關證件
（如工廠登記證等）向當地主管稽徵機關申報。」復為財政部七十一年九月九日台財
稅第三六七一二號函所明釋，所持見解，於法並無不合，得予援用。本件原告所有坐
落○○縣○○鄉○○村○○路○○○巷○號房屋於八十二年四月八日完工，惟未依房
屋稅條例第七條規定申報房屋現值及使用情形，遲至八十四年九月二日始行申報，被
告按營業用稅率補徵其八十二年、八十三年度房屋稅分別為二五、四二七元及三○二
、○七八元，八十四年度房屋稅系爭房屋廠房面積三、七○九‧五平方公尺部分，則
准自八十四年九月（即提出申請當月）起按營業用稅率減半課徵計二九九、○三二元
。原告循序起訴謂前揭房屋截至八十四年八月止，均供直接生產使用，被告未依實際
使用情形減半課徵房屋稅，違反租稅法律主義，有背租稅公平及實質課稅原則，亦無
體察原告自動發現申請核課稅款之守法精神云云。查原告所有系爭房屋於八十二年四
月八日完工，其工廠登記證雖經主管機關於八十二年七月二日核發，惟原告未即時將
符合減免使用情形並檢附有關證件申請按營業用減半稅率徵收房屋稅，亦未依規定申
報房屋現值，遲至八十四年九月二日始提出申報並申請，其未符合財政部七十一年九
月九日台財稅第三六七一二號函釋規定至為明確，被告按營業用稅率予以補徵八十二
年度房屋稅二五、四二七元，八十三年度房屋稅三○二、○七八元，八十四年度房屋
稅廠房面積三、七○九‧五平方公尺部分，依原告提出申請准自八十四年九月起按營
業用稅率減半課徵計二九九、○三二元，洵無不合。又被告係依房屋稅條例規定補徵
原告房屋稅，自無違租稅法律原則。而上開財政部函釋乃係就房屋稅條例第七條及第
十五條第二項第二款所為之補充說明，並非對原告補稅之惟一依據。至系爭八十四年
八月前之房屋稅，原告既未依首揭規定申報請求減半繳納，被告依營業用稅率核課，
難謂無據（本院七十二年度判字第一四八號判決同此見解），亦無悖於租稅公平及實
質課稅原則。又本件係對原告補徵房屋稅，並非科處罰鍰，尚不生稅捐稽徵法第四十
八條之一之適用問題。另原告所舉財政部六十一年六月十七日函釋，已不再援用，且
財政部於七十一年九月九日復有前開新函釋，原告謂本件應依該六十一年六月十七日
函釋處理，核無足取。從而，原告各該主張，要非可採。原處分及一再訴願決定俱無
違誤之處。原告起訴意旨，非有理由，應予駁回。兩造其餘訴辯事由，與裁判結果無
影響，不復申論，併此敘明。
據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第二十六條後段，判決如
主文。
中華民國八十七年七月二十三日
（本聲請書其餘附件略）

中华民国宪法 第 19 条 ( 36.01.01 )
税捐稽征法 第 30 条 ( 89.05.17 )
土地税法 第 17、41 条 ( 90.06.13 )
土地税减免规则 第 24 条 ( 89.07.19 )
房屋税条例 第 7、15 条 ( 90.06.20 )