司法院释字第694号解释 中华文库

　　中华民国九十年一月三日修正公布之所得税法第十七条第一项第一款第四目规定：“按前三条规定计得之个人综合所得总额，减除下列免税额及扣除额后之馀额，为个人之综合所得净额：一、免税额：纳税义务人按规定减除其本人、配偶及合于下列规定扶养亲属之免税额；……（四）纳税义务人其他亲属或家属，合于民法第一千一百十四条第四款及第一千一百二十三条第三项之规定，未满二十岁或满六十岁以上无谋生能力，确系受纳税义务人扶养者。……”其中以“未满二十岁或满六十岁以上”为减除免税额之限制要件部分(一００年一月十九日修正公布之所得税法第十七条第一项第一款第四目亦有相同限制)，违反宪法第七条平等原则，应自本解释公布日起，至迟于届满一年时，失其效力。

　　宪法第七条所揭示之平等原则非指绝对、机械之形式上平等，而系保障人民在法律上地位之实质平等，要求本质上相同之事物应为相同之处理，不得恣意为无正当理由之差别待遇（本院释字第五四七号、第五八四号、第五九六号、第六０五号、第六一四号、第六四七号、第六四八号、第六六六号解释参照）。法规范是否符合平等权保障之要求，其判断应取决于该法规范所以为差别待遇之目的是否合宪，其所采取之分类与规范目的之达成之间，是否存有一定程度之关联性而定（本院释字第六八二号解释参照）。
　　九十年一月三日修正公布之所得税法第十七条第一项第一款第四目规定：“按前三条规定计得之个人综合所得总额，减除下列免税额及扣除额后之馀额，为个人之综合所得净额：一、免税额：纳税义务人按规定减除其本人、配偶及合于下列规定扶养亲属之免税额；……（四）纳税义务人其他亲属或家属，合于民法第一千一百十四条第四款及第一千一百二十三条第三项之规定，未满二十岁或满六十岁以上无谋生能力，确系受纳税义务人扶养者。……”（一００年一月十九日修正公布之所得税法第十七条第一项第一款第四目规定，就有关以“未满二十岁或满六十岁以上”为减除免税额之限制要件部分亦同；上开第四目规定以下简称系争规定），其减除免税额之要件，除受扶养人须为纳税义务人合于上开民法规定之亲属或家属（以下简称其他亲属或家属），无谋生能力并确系受纳税义务人扶养者外，且须未满二十岁或满六十岁以上。系争规定之年龄限制，使纳税义务人扶养满二十岁而未满六十岁无谋生能力之其他亲属或家属，却无法同样减除免税额，形成因受扶养人之年龄不同而为差别待遇。
　　宪法第十五条规定，人民之生存权应予保障。宪法第一百五十五条规定，人民之老弱残废，无力生活者，国家应予以适当之扶助与救济。国家所采取保障人民生存与生活之扶助措施原有多端，所得税法有关扶养无谋生能力者之免税额规定，亦属其中之一环。如因无谋生能力者之年龄限制，而使纳税义务人无法减除免税额，将影响纳税义务人扶养满二十岁而未满六十岁无谋生能力者之意愿，进而影响此等弱势者生存或生活上之维持。故系争规定所形成之差别待遇是否违反平等原则，应受较为严格之审查，除其目的须系合宪外，所采差别待遇与目的之达成间亦须有实质关联，始合于平等原则。
　　依财政部一００年十一月二十一日台财税字第一０００四一三四九二０号函所示，系争规定以无谋生能力之受扶养人之年龄作为分类标准，旨在鼓励国人孝亲、课税公平、征起适足税收及提升税务行政效率。惟无谋生能力而有受扶养之需要者，不因其年龄满二十岁及未满六十岁，而改变其对于受扶养之需要，为扶养之纳税义务人亦因扶养而有相同之财务负担，不因无谋生能力者之年龄而有所差异。系争规定影响纳税义务人扶养较为年长而未满六十岁之其他亲属或家属之意愿，致此等亲属或家属可能无法获得扶养，此与鼓励国人孝亲之目的有违；且仅因受扶养者之年龄因素，致已扶养其他亲属或家属之纳税义务人不能减除扶养亲属免税额，亦难谓合于课税公平原则。再者，依系争规定主张减除免税额之纳税义务人，本即应提出受扶养者无谋生能力之证明文件，系争规定除以受扶养者无谋生能力为要件外，另规定未满二十岁或满六十岁为限制要件，并无大幅提升税务行政效率之效益，却对纳税义务人及其受扶养亲属之权益构成重大不利影响。是系争规定所采以年龄为分类标准之差别待遇，其所采手段与目的之达成尚欠实质关联，其差别待遇乃属恣意，违反宪法第七条平等原则。系争规定有关年龄限制部分，应自本解释公布日起，至迟于届满一年时，失其效力。

                                            大法官會議主席  大法官  賴浩敏
                                                            大法官  蘇永欽
                                                                    林錫堯
                                                                    池啟明
                                                                    李震山
                                                                    蔡清遊
                                                                    黃茂榮
                                                                    陳  敏
                                                                    葉百修
                                                                    陳春生
                                                                    陳新民
                                                                    陳碧玉
                                                                    黃璽君
                                                                    羅昌發
                                                                    湯德宗

　　90.1.3修订之所得税法17条1项本文规定，个人综合所得总额，减除免税额及扣除额后之馀额，为个人之综合所得净额。该项第1款并规定，纳税义务人按规定减除其本人、配偶及合于下列规定扶养亲属之免税额。其第4目所定“纳税义务人其他亲属或家属，合于民法第1114条第4款及第1123条第3项之规定，未满20岁或满60岁以上无谋生能力，确系受纳税义务人扶养者”（下称系争规定），即属得扣除免税额之受扶养亲属。(现行法亦有相同之年龄限制)。
　声请人郭燕娥于92、94至96年度综合所得税结算申报，分别列报扶养其他亲属免税额，经财政部台湾省北区国税局以该其他亲属未符合系争规定未满20岁或满60岁之要件，予以剔除。声请人不服，提起行政诉讼败诉确定，认终局确定判决所适用之系争规定，关于年龄之限制，有违宪疑义，声请解释。

协同意见书 大法官 苏永钦

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协同意见书 大法官 林锡尧

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协同意见书 大法官 黄茂荣

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协同意见书 大法官 叶百修

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协同意见书 大法官 陈新民

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部分协同、部分不同意见书 大法官 罗昌发

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部分协同、部分不同意见书 大法官 汤德宗

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不同意见书 大法官 陈春生、池启明、黄玺君

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