司法院释字第151号解释 中华文库

释字第 151 号

民国 66年12月23日

代用之空白完税照遗失，得比照遗失查验证规定补税？

司法院大法官会议解释续编（一）第 27 页

　　查帐征税之产制机车厂商所领盖有“查帐征税代用”戳记之空白完税照，既系暂代出厂证使用，如有遗失，除有漏税情事者，仍应依法处理外，依租税法律主义，税务机关自不得比照货物税稽征规则第一百二十八条关于遗失查验证之规定补征税款。

　　按查帐征税之一般厂商遗失查验证时，货物税稽征规则第一百二十八条固有“应按该项查验证应贴货件之税价计补税款结案”之规定，惟税务机关加盖“查帐征税代用”戳记之空白完税照，系暂代出厂证使用，遗失时，同规则并无按遗失查验证补税之明文，其第一百二十五条复另有处理之规定；从而查帐征税之产制机车厂商所领盖有“查帐征税代用”戳记之空白完税照，如有遗失，除有漏税情事者，仍应依法处理外，依租税法律主义，税务机关自不得比照货物税稽征规则第一百二十八条关于遗失查验证之规定补征税款。

不同意见书一： 大法官 陈世荣
解释文
查帐征税之产制机车厂商所领盖有“查帐征税代用”戳记之空白完税照，兼具查验证之功能，如有遗失，税务稽征机关得比照遗失查验证之规定补征税款。
解释理由书
按租税法律主义之原则，仅止于立法上之原则，不似罪刑法定主义当然含有法条之严格解释，法条之类推解释之类推解释之禁止等效果，其所表现为现行租税法之基本理念之形式面，旨在俾得将来之预测可能，以确保法之安定，至于现行租税法之基本理念之实质面，则为租税法解释之准据问题，租税法之解释，于不超过其预测将来可能性之界限内，并应斟酌国民观，租税法之目的及经济的意义以于诸情事之发展（参照德国租税调整法一条二项）。
查本件货物税证照有完税照、查验证及免税照之三种，查验证为完税货物之查验凭证，一般应征货物税货物，均应粘贴查验证以供作识别应税货物已否依法完税之用，倘保管不慎遗失，即有被套用漏税之虞。惟一般机动车辆应税货物，由于粘贴查验证不易，故于货物税稽征规则第一百零三条之四规定：“汽车、机车、牵引车、拖车以及各种机动车辆之底盘及车身以辆为计税单位，每辆填发完税照一张，应于完税照内详注厂牌、年份、引擎号码、打造车身日期等，但得免填指运地点及有效期间，并免贴查验证”，即可凭该项完税照证明已依法完税，以向公路监理单位申请核发行车执照，因此，车辆类之空白完税照，事实上已兼具预领的查验证之功能，自不因其暂代出厂证使用而影响其具有查验证之性质。复查空白完税照之遗失，拾得人亦得加以利用，而发生完税证明之效力，并据以申请核发行车执照，与遗失查验证之结果并无轩轾，从而产制机车厂商遗失盖有“查帐征税代用”戳记之空白完税照，税务稽征机关自得比照遗失查验证之规定补税，与税法精神及立法本旨并无违背。
不同意见书二： 大法官 姚瑞光
一 欲期发挥解释功能，应循修正法律途径着手，始为法治之正常现象。
司法院大法官会议法（下简称大法官会议法）第三条第二项规定：大法官会议解释宪法之事项，以宪法条文有规定者为限。同法第四条、第七条又明确规定声请解释宪法或声请统一解释法律或命令应备之要件，设限綦严，声请解释匪易。时贤多认大法官会议法设如此严格之限制，为大法官会议不能发挥其解释功能之主因，惟论者亦仅主张“今后为期更能提高解释之效用，适当修正大法官会议法有关声请解释范围及程序之限制，或有必要”（注一），并无主张大法官会议可不问声请解释宪法或声请统一解释法律或命令是否合于法定要件，得自行放宽法律所设之限制者。盖大法官会议自行放宽法定之限制，系与法治背驰，若欲提高解释权之效用，充分发挥大法官会议之功能，应循修正大法官会议法之途径着手，始为法治之正常现象也。
二 本案如由功0社股份有限公司声请解释，即与法定要件相合。
本案事实为：功0社股份公司（下简称功0社）产制机车，为奉准实施货物税查帐征税之厂商，民国六十三年间，遗失预代用出厂证之货物税空白税照二百张，桃园县税捐稽征处依财政部函释，比照货物税稽征规则第一百二十八条之规定，令功0社补缴税款一○三三三二○元，功0社提起诉愿、再诉愿、行政诉讼，均受驳回，其中行政法院之判决认为“财政部为财政主管机关，就其主管业务有关财税法令所为之解释，自有其拘束力。被告机关据以补征原告之货物税，难谓有违”等情。如由功0社依大法官会议法第四条第一项第二款之规定声请解释宪法第十九条，其声请书得为左列之主张：
（一）其宪法上所受保障之财产权遭受不法侵害（即主张桃园县税捐稽征处令其补缴税款一○三三三二○元不合法，侵害其财产权）。
（二）经依法定程序提起诉愿、再诉愿、行政诉讼。
（三）行政法院之判决所适用之财政部关于补征货物税之函释（命令之一种）有抵触宪法第十九条之疑义。
右列主张，即与大法官会议法第四条第一项第二款所定人民声请解释宪法应备之要件完全符合，大法官会议依法受理解释，在程序上任何人不能指为不合法。
三 本案由监察院声请统一解释，不合法定要件。
中央机关虽得声请统一解释法律或命令，但必须以“就其职权上适用法律或命令”为前提要件（注二），苟非就其“职权”上适用法令，即无任意主张其所持见解与他机关之见解有异而声请统一解释法令之可言。依宪法第九十条、第九十七条规定，监察院为行使同意、弹劾、纠举、审计权及提出纠正案之中央机关，故监察院须系行使上列五项职权，适用法律或命令与他机关适用同一法律或命令时，所已表示之见解有异者，始得声请统一解释。本案功0 社向监察院陈诉，不过“指称该项补征货物税之处分及行政法院之判决，均属违法”（注三）而已，并非请求监察院行使弹劾、纠举、纠正之职权（同意、审计权与本案无关）。又依监察法第四条规定，监察院及监察委员虽得收受人民书状，但经处理调查后，结案方式有三：一为批答“存查”。二为纠弹成立，检寄各该决定书。三为非属监察院职权者，发原件并通知之（注四）。本案监察院对于功0社陈诉之违法补征货物税一案之有关机关或公务员，并未提出纠弹，而系将“调查报告”“函请行政院研究办理”（注五），其非行使弹劾、纠举、纠正之职权，殊为明显。既非行使职权，则其对于上开补征货物税之命令所持见解，纵与行政院或行政法院所已表示之见解有异，依上文所述，亦无声请统一解释之可言。有谓（一）依过去类似情形，本会议对于监察院函请解释之案件，均已受理，本案自应受理。（二）监察院收受人民书状予以处理，即系行使职权。（三）为求发挥本会议解释功能起见，对于声请解释之要件宜予放宽者。兹分论如左：
（一）过去受理之案件，如依法系应不受理者，不得援例受理。
例如国民大会秘书处，并非独立之组织体（注六），自非中央机关，依大法官会议法第四条第一项第一款、第七条规定，不备声请解释能力（资格），不在得声请解释宪法或声请统一解释法令机关之列，不因大法官会议过去曾经受理其函请解释之从事于公营事业职务之人员，于移转民营时，是否仍系刑法上之公务员一案（释字第七十三号解释），而得谓国民大会秘书处为立独立之中央机关，今后均得声请解释法宪法或声请统一解释法令是。
（二）监察院收受人民书状，予以处理，未必即为行使职权。
如上所述，监察院或监察委员收受人民书状后，“经批存查”者，不得谓为行使职权。认非属监察院职权范围，发还原件并通知者，更不得谓为行使职权。仅因而提出纠弹者，始得谓为行使职权。故所谓监察院收受人民书状，予以处理者，即系行使职权云云，殊难赞同。
（三）本案可由功0社依法声请解释，无于宽监察院声请解释应备要件之必要。
“程序从严”为处理司法事件原则之一，程序不合法者，除能补正并经补正者外，不得为实体上之处理。否则，即属违法。例如股份有限公司之股东会，无当事人能力（资格）。倘有某股东（原告)以股东会为被告，提起公司法第一百八十九条规定之撤销股东会决议之诉，法院无论如何不得放宽起诉应备之合法要件（注七）而为实体上之审判是。且依上文所述，本案若由功0社声请解释，完全合于大法官会议法第四条第一项第二款规定之要件，由监察院声请统一解释，则与同法第七条规定之要件不合。设对于监察院之声请统一解释，放宽依法应备之要件，予以受理，是将原不合法者认为合法，遂使原得依法声请解释宪法之功0社，不知其有声请解释宪法之权，实非负推行法治重任之大法官会议所应为。故本案声请统一解释应备之要件不宜放宽，亦无放宽之必要。
四 结论
一切司法工作，均以伸张正义，实践民主法治为目标。故凡从事司法工作者，必先自身守法，始能奠定法治之基础。大法官会议，可谓系执行司法工作之最高机关，其所为解释，可影响全国有关机关及全国人民，对于中央或地方机关声请统一解释法令，是否合于大法官会议法第七条所定之要件，自应从严审核。除依法定程序修改大法官会议法有关限制之规定外，大法官会议不应置法律规定之要件于不顾，自行放宽中央机关声请统一解释应备之前提要件，而认非“就其职权上适用法律或命令”之机关，亦得声请统一解释。本案情形，如依法为不受理之处理，并说明应由功0社依大法官会议法第四条第一项第二款之规定声请解释，对于法治教育，实具有重大之意义。
（注一）参阅司法院大法官会议解释汇编田故院长炯锦再版序。
（注二）参阅司法院大法官会议法第七条。
（注三）参阅监察院来函“说明”二及监察委员李存敬六十五年十月廿七日调查报告首段记载。
（注四）参阅监察法施行细则第八条。
（注五）参阅监察院来函“说明”二及前揭调查报告“丁、调查意见三”。
（注六）国民大会组织法第十二条：国民大会设秘书处，置秘书长一人，副秘书长二人，其人选由主席团提请大会决定之，承主席团之命，处理全会事务。
（注七）参阅民事诉讼法第二四九条第一项第三款。

监察院函（原件照抄)
抄监察院函暨附件
监察院（函） 中华民国陆拾陆年参月拾肆日
（66)监台院议字第○八九七号
受文者：司法院
副 本
收受者：本院司法委员会
主 旨：政府机关对税法未规定应缴付税款之事项，是否得以比照类推方法，著使人民（包括法人）缴税，函请解释见复。
说 明：一 功0社股份有限公司系设在桃园县产制机车之货物税厂商，六十二年四月间，获准实施货物税查账征税，依货物税稽征规则第一百廿七条之一规定，原应由该社按其出厂机车数量，逐辆填用出厂证，惟同规则第一百零三条之四又规定：汽车、机车等以辆为计税单位，每辆填发完税照一张，免贴查验证，六十三年十月二日，该功0社学税捐处申请并领得代用出厂证之货物税空白完税照四千张，返回途中，遗失二百张，税捐机关根据财政部之解释，以车辆类虽规定免贴查验证，但其货物税完税照，因系一车一照，并供车主用以凭请行车执照，实已兼完税照及查验证之双重功能，故功0社之遗失空白完税照应比照货物税稽征规则第一百廿八条：“查账征税厂商预领之查验证，应妥为保管，如有损毁、遗落或盗失时，不论任何理由，均应按该项查验证应贴货件之税价计补税款结案，不得申请注销或补发”之规定补征税款，该管税捐机关奉此处分功0社按遗失完税照当月份所产制机车最高税价补缴货物税新台币一、○三三、三二 ○元。
二 功0社不服上项处分，经向台湾省政府及财政部提起诉愿、再诉愿，均遭驳回；继向行政法院提起行政诉讼，该院认为“财政部为财税主管机关，就其主管业务法令所为之解释，自有其拘束力，被告官署据以补征原告之货物税，难谓有违”亦予驳回。功0社负责人乃向本院陈诉，指称该项补征货物税之处分及行政法院之判决，均属违法。经本院函请行政院研究办理，准以六十六年一月十九日台六十六诉○四一○号函复，引述财政部六十六年一月十日（66）台财税字第三○一三四号函复原文内中除仍持原见解外，并谓该案业经行政法院判决，依法有拘束力，该部无法予以变更。
三 按现代民主法治国家，皆厉行租税法定主义，并遍于宪法中规定人民有依法律纳税之义务，政府非依法律亦不得对人民征税，而我国现行宪法第十九条明文规定：“人民有依法律纳税之义务”，亦即表示若法律无明文规定，人民即无纳税之义务。至本条所称人民，应包括自然人与法人，在解释上当无疑义。现行货物税条例暨货物税稽征规则，对遗失空白完税照者，均无应补缴税款之明文规定，至于对短少“出厂证”者，货物税稽征规则第一二五条另订有处理程序，亦毋须补缴税款。依照租税法定主义之原则，凡无明文规定应缴纳税款者，政府不得以比照类推，扩张解释或以其他方法强使人民负担税捐。本案行政机关明知所遗失者系代用出厂证之空白完税照，乃竟拾弃货物税稽征规则第一二五条不用，而仍比照援引该稽征规则第一百二十八条，予以补征，似难谓合法；而行法院又认为行政机关有权作此比照援引之解释，不问其是否与宪法或法律有所抵触，似皆与宪法规定人民依法纳税本义及依法行政之原则有违，从而不论其见解在情理上是否允当，在事实上是否需要，本院认为在法律上（包括法律授权制定之命令）尚无明文规定前，此种以比照类推方式著使人民缴税之处分，似与宪法不无抵触。况宪法第十五条规定人民之财产权应予保障，倘政府机关得不依法律征收人民税捐，则人民之财产权难谓有妥善之保障俟。
四 本院就政府机关对税法未规定应缴付税款之事项，是否得以比照类推方法，著使人民缴税，所持见解与行政机关及行政法院歧异，又以此项解释涉及宪法涵义，关系人民权利甚大，爰特依法声请解释，并希见复。
五 本案依照本年三月十日本院第一千四百八十七次会议决定办理。
附件：一 本院李委员存敬调查报告抄本一件。
二 行政法院六十五年度判字第肆号判决印本一件。
三 行政院台六十六诉○四一○致本院函抄本一件。
四 财政部再诉愿决定书影本一件。
院长 余俊贤
调查报告： 六十五年十月廿七日
接本院（65）监台院调字第一七三一号函嘱调查功0社股份公司谢敬忠陈诉桃园县税捐稽征处，台湾省政府、及财政部所为补征其货物税之处分，及诉愿与再诉愿之决定，均属违法失当一案，经请派王秘书芳瀛协助，兹已调查竣事，谨将调查结果，报告如后。
甲 事实经过
查货物税之征收，除委托代征外，尚有驻（场）厂征税及查帐征税两者。凡产制应税货物之厂商，财务健全，具有下列情形之一者：一、股份有限公司组织，其股票上市者。二、生产设备具有自动计数器，对产量易于管制稽考者。三、产品品质及规格划一，包装订有一定标准，易于稽考者。得经所在地稽征机关层报财政部实施查帐征税。
又货物税应用之照证，依货物税稽征规则第二十六条之规定，由省级主管机关制发，其分类有：一、完税照，为完税货物之凭证，分蓝色及紫色两种，蓝色者于经征税款后，凭缴款书数据联填发，紫色者于申请分运或改装改制时，凭蓝色完税照换发，此均为驻厂征税厂商所使用。二、查验证，为完税货物之查验凭证，分驻厂征税与查帐征税用之查验证两种。三、免税照，为核准免税货物之凭证。陈诉人功0社股份有限公司产制山叶牌机车，原为驻厂征税厂商，由桃园县税捐稽征处派员驻厂征税，机车出厂时，概由驻厂员按出厂手续逐辆填发货物完税照。六十二年四月间，功0社股份有限公司获准实施查帐征税，依货物税稽征规则第一二七条之一之规定，原应由该公司按出厂机车数量，逐辆填用出厂证。惟货物税应用之各种照证，系由省级主管机关制发，而当时省级主管机关，尚未制发“出厂证”，六十年三月三十日台湾省政府财政厅曾以财税四字第○三○一四号令各县税捐稽征处略谓查帐征税厂商所需之缴款书，出厂证，分（改）运证未印妥前，暂以现用之缴款书、完税照，分（改）运照，加盖“查帐征税代用”戳记后，先行借用。因此各县税捐稽征处均于蓝色完税照上（原为驻厂征税厂商所使用）加盖“查帐征税代用”戳记后，核发各查帐征税厂商权充“出厂证”使用。桃园县税捐稽征处亦按一般情形在蓝色完税照上加艺“查帐征税代用”戳记，按旬核发功0社股份有限公司预领备用。六十三年十月二日，功0社股份有限公司向桃园县税捐稽征处预领蓝色空白完税照编号自Ｅ九八六二○一至Ｅ九○二 ○○共肆仟张，不慎于返回途中，遗失其中自Ｅ九八八五○一至Ｅ九八八七○○号二百张，乃即分向桃园县税捐稽征处，及交通部公路局各监理所（站）函请备查，并登报声明作废，另行请求补发空白完税照。惟桃园县税捐稽征处认为遗失空白完税照应比照遗失查验证办理，依货物税稽征规则第一百二十八条规定，处分陈诉人功0社股份有限公司按遗失完税照当月份所产制机车最高税价补缴货物税新台币一、○三三、三二○元。案经陈诉人功0社股份有限公司向台湾省政府及财政部提起诉愿、再诉愿、请求救济，然各该机关皆以财政部 64.03.14 台财税字第三一八八四号函就本案所为之专案所为之专案解释即“功0社股份有限公司遗失货物税空白完税照二○○张，应按该公司产制机车当月份最高完税价格补税结案”（见附件三）为依据，而为驳回之决定。陈诉人功0社股份有限公司不服，因向行政法院提起行政诉讼，然行政法院对财政部就本案所为之解释，是否适法，未作实质上之审查，仅以“财政部为财税主管机关，就其主管业务有关财务法令所为之解释，自有其拘束力，被告官署据以补征原告之货物税，难谓有违”（见附件四）为由，即将陈诉人功0社股份有限公司之诉予以驳回，判决确定在案。
乙 查询情形
一 功0社为查帐征税厂商，其遗失空白完税照何以不依货物税稽征规则第一二五条规定按遗失“出厂证”办理，而必须比照同规则第一二八条按遗失“查验证”补税之规定办理？经询据财政部称：“查货物税查帐征税厂商遗失出厂证，固可依照货物税稽征规则第一二五条规定，声明作废，免予补税，惟同规则第一○三条之四规定，凡汽车、机车等应税货物均以辆为计税单位，每辆发完税照一张，凭以请领行车执照，免贴查验证。因而车辆类之完税照或出厂证实具有查验证之情质，而遗失查验证者，依同规则第一百二十八条规定，应按该项查验证应贴货件之税价计补税款结案，不得申请注销或补发，是功0社既系产制机车之厂商，其所遗失完税照应比照遗失查验证处理”（见附件五）。
二 关于遗失空白完税照，究将产生何种流弊？经分别询问桃园县税捐稽征处及财政部：
（一）据桃园县税捐稽征处称：“完税照遗失，先向有关机关报案，并刊登报张作废启事，若不法厂商捡拾使用，触犯刑章，再就完税照之使用说明：完税照各相当栏务必填记查验证之字轨起讫号、张数、缴款书字号、缴税金额及日期以及厂商名称、承办有关人员印章、查验戳记，其中相互勾稽，缺一不可，机、汽车完税照免贴查验证，使用人如持凭证往公路监理单位请领行车执照，因监理单位均有遗失函件送达，极易察觉，依上情形推断，流落市面，并不发生多大影响”。（见附件六)
（二）据财政部称：“所遗失之完税照如厂商名称栏下未先加盖厂商名称，则任何国内货物税厂商捡获后，均可自行填写，蒙混已经缴纳货物税，形成逃漏税。所遗失之完税照，其厂商名称栏下纵已先加盖货物税厂商之名称，亦难谓无被冒用逃税之可能，如违章车辆（赃车、拼装车等）仍可一面冒用领取行车执照，一面逃避税负，滋生弊端（见附件五)
丙 案情分析
一 查货物税稽征规则第一二七条之一规定：查帐征税厂商出厂之完税或直接外销货物，应按出厂数量，逐批填用“出厂证”。同规则第一○三条之四又规定汽车、机车、牵引车、拖车、以及各机动车辆之底盘及车身，以辆为计算单位，每辆填发完税照一张，应于完税照内详注厂牌、年份、引擎、号码、打造车身日期等，但得免填指运地点及有效期间，并免贴查验证。六十二年功0社股份有限公司获准实施查帐征税之始，桃园县税捐稽征处于蓝色完税照上加盖“查帐征税代用”戳记后，交由功0社股份有限公司预领备用。揆诸上开“查帐征税厂商应按货物出厂量逐批填用出厂证”及“汽、机车免贴查验证”之法义，其所“代用”者，自为“出厂证”，而非“查验证”，此观台湾省政府财政厅及财政部处理“查帐征税代用”案经过，可资证明。台湾省政府财政厅六十年二月三十日以财税四字第○三○一四号令各县税捐处曾谓“查帐征税厂商所需之缴款书，出厂证，分（改）运证，未印妥前，暂以现用之缴款书，完税照，分（改）运照，加盖‘查帐征税代用’戳记后，先行借用”，其中所谓先行借用，并未包括“查验证”在内。（见附件七）又六十四年一月廿三日财政部以台财税字第三○五七九号函台湾省税务局印发“货物税查帐征税厂商完税货物出厂证”，而台湾省税务局将是项照证印妥，其以64.05.07 税四字第二二六三四号函各县税捐稽征处订六十四年五月廿一日起开始使用，函中并说明“各处原领以完税照加盖‘代用出厂证’戳记代用之‘出厂证’，如尚有馀存未用者，应尽先继续使用，俟用毕后再行使用新证。编造月报表时，应按新旧证分别列明，其领用及结存张数并应排列于‘完税照’之后，以利稽核”。其中更明白指出原所代用者为“出厂证”（见附件八）。且再查阅目前使用之“货物税查帐厂商完税货物出厂证”，其内容除仅增加填发厂商存查一联外，其馀与原各县税捐稽征处盖以“查帐征税代用”之完税照完全相同（见附件九）。凡此可见六十三年十月二日“功0社股份有限公司向桃园税捐稽征处所领用之空白完税照加盖“查帐征税代用”，其所代用者系“出厂证”而非所谓一般“查验证”，此其一。
二 货物税所应用之照证有完税照、查验证、免税照、出厂证、及分（改）运证等，均由省级主管机关统筹印制，编列字轨，免费发给使用，然在领用手续方面，对于“查验证”一项，货物税稽征规则第一二五条，及货物税查帐征税补充注意事项第四项等有关条文中独有特别规定，必须出具切结“负责保管使用，如有短少，除立即报请治安机关追查处理外，愿按发生时该项查验证应贴货件之最高税额赔缴税款，并于弃先诉抗辩权”（见附件十），而对其他各种照证，则并无具结领用类似之规定。六十二年功0社股份有限公司获准实施查帐征税，每月按旬向桃园税捐稽征处领用加盖“查帐征税代用”空白完税照，据桃园税捐稽征处查复，均未出具切结（见附件十一）此益足证明六十三年十月二日，“其向桃园税捐稽征处所领取之空白完税照并无‘查验证’性质”。至嗣后台湾省税务局于六十四年五月印妥“货物税查帐征税厂商货物出厂证”，分发各县税捐处使用，虽规定厂商必须具结领用，然究乏法令之依据，此其二。
三 就“查验证”与“出厂证”之性质而言，“查验证”为完税货物之凭证，具有完税之效力，而“出厂证”仅为准许出厂之证明，并无完税之效力。再就“查验证”与“完税照”之性质而言，亦有不同，“完税照”仅为完税货物之凭证，而“查验证”则为完税货物之查验凭证，两者虽同具有完税证明之效力，然“查验证”有类似“有价证券”之性质，此为完税照所未及者，盖“查验证”若不慎遗失，拾得人即可用以黏贴于同类货物之上而发生完税证明之效力。而“完税照”则不然，空白完税照若不慎遗失，据桃园县税捐稽征处称“完税照各相当栏必须填记查验证字轨起讫号码、张数、缴款书字号、缴款金额及日期、以及厂商名称、承办有关人员印章、查验戳记，其中相互勾稽缺一不可，机、汽车完税照虽免贴查验证，但使用人如持凭证往公路监理单位请领行车执照，因遗失厂商已先向有关机关报案，并刊登报张作废启事，各监理单位均有遗失函件送达，极易察觉，依上情推断，流落市面，并不发生多大影响”。功0社股份有限公司预领之空白完税照，虽未加盖厂商名称，据财政部称：“任何国内货物税厂商捡获后，均可自行填写，蒙混已经缴纳货物税形成逃漏税”，然查该项空白完税照虽未加盖厂商名称（已由台湾省税务局以64.03.20税一字第○一八八六号函纠正–见附件十二），但仍盖有桃园县税捐稽征处官章，其使用范围已缩小至桃园县辖区内，且桃园县辖区查帐征税厂商共九家。其中产制汽、机车者仅福特六和汽车股份有限公司及功0社股份有限公司二家（见附件十三)，而其他厂商货物，因无免贴“查验证”之规定，即令拾获，亦无用以顶换逃税之虑。何况空白完税照漏盖厂商名称，其责任依法应属桃园税捐稽征处，姑无论是否因此而形成逃漏税，要不能以此作为补征功0社股份有限公司货物税之理由。又财政部谓“所遗失之完税照，其厂商名称栏下纵已先加盖货物税厂商之名称，亦难谓无被冒用逃税之可能”，但本案发生后，桃园税捐稽征处曾分函全省各县市警察局查照，如有发现请随时函复，结果并无任何县市发现有利用逃税之情事（见附件十四）。由此可见“查验证”之性质既与其他各种照证迥然不同，而功0社股份有限公司所遗失之空白完税照，事实上亦并未滋生任何弊端，此其三。
四 “查验证”因有类似“有价证券”之性质，故除其预领备用，必须厂商具结外，同时对于其遗失更有严格处分，货物税稽征规则第一二八条明文规定“预领之查验证，应妥慎保管，如有损毁、遗落或盗失时，不论任何理由，均应按该项查验证应贴货件之税价计价补税结案，不得申请注销或补发”，非但如此，即以驻厂税务员而言，亦不例外，在台湾省货物税驻厂税务员工作须知第十九项中，同样规定“各项照证，应妥为保管，随时检查清点，倘有遗失应即呈报登报声明作废，并通报各县市注意协查，如属遗失“查验证”，并应按遗失当时各该“查验证”适贴之货物最高完税额照价赔偿，其过失部份，并应另行行议处”以上所谓遗失补税之规定，均系仅指“查验证”一项而言，对于他各种照证，不但未予包括在内，且对厂商于短少“出厂证”，“分（改)运证”或“临时运单”时，货物税稽征规则第一二五条并规定“应即将所短少凭证之种类、字轨、号码，登报三天，声明作废，并检附报纸二份，报请所在地稽征机关备查”，由此可见遗失“查验证”与遗失其他各种照证，在处理方式，裁然不同，此其四。
丁 调查意见
一 根据以上分析“查验证”为与“完税照”“出厂证”等截然不同之照证，因其具有“有价证券”之性质，若不慎遗失，拾得人可用以黏贴于同类货物之上，而发生完税证明之效力，故除其预领备用必须具结外，其在遗失处理方面，尤极严格，就厂商而言，及有货物税稽征规则第一二八条之规定，就驻厂税务员而言，亦有台湾省货物税驻厂税务员工作须知第十九条之规定，均须按该项查验证应贴货件之税价计补税款结案，该等条文，语意明确，绝无“不明确之法律概念”存在，而得由行政官署“自由裁量”。至其他照证因未具“有价证券”之性质，非但无“具结领用”及“遗失补税”等类似之规定，且对厂商于短少“出厂证”、“分（改）运证”或“临时运单”时，货物税稽征规则第一二五条并明文规定“应即将短少凭证之种类、字轨、号码，登报三天，声明作废，并检附报纸二份，报请所在地稽征机关备查”。陈诉人功0土股份有限公司所遗失者为盖有“查帐征税代用”之空白“完税照”，遗失空白完税照究应如何处理，货物税稽征规则等有关法规中，虽无明文规定，惟观诸货物税稽征规则第一二七条之一“查帐征税厂商应按货物出厂证”，及同规则第一○三条之四“汽、机车免贴查验证”之法义，以及财政部、台湾省税务局处理“查帐征税代用”案经过情形，其所代用者既为“出厂证”，同时其遗失又未滋生任何流弊，因此税捐稽征机关如须“比照”遗失“出厂证”处理，乃财政部对于货物税稽征规则之精神，未加详察，仅以机车免贴查验证，其完税照或出厂证即具有查验证之性质，遽行处分功0社股份有限公司应按查验证应贴货件之税价计补税款一、○三三、三二○元，实不无商酌馀地。
二 宪法第十九条规定“人民有依法律纳税之义务”，而“行政机关之处分，除在职权范围以内，依法得以自由裁量者外，必须有法律之依据”，行政法院二十二年判字第一号并著有判例。又依大法官会议释字第一三七号解释“法官审判案件时，对于各机关就其职掌所作用有关法规释示之行政命令，固未可迳行排斥而不用，但仍得依据法律，表示其合法适当之见解”。然查行政法院受理本案，对财政部所为之释示，竟未作实质上之审判，略以“查财政部为财政部为财税主管机关，就其主管业务有关财税法令所为之解释，自有其拘束力，被告机关据以补征原告之货物税，难谓有违”，而将陈诉人功0社股份有限公司之诉予以驳回判决确定，自亦难使人折服。
三 本案因涉及法令之解释问题，究竟财政部对功0社股份有公司遗失空白完税照二百张，处分其应按遗失查验证补缴税款一、○三三、三二○元，是否允当，拟请由院抄附调查报告，函请行政院切实研究办理见复。
总上所述，当否谨检同有关资料，报请
核夺 此上
余院长
附原诉状及有关调查资料
监察委员 李 存 敬

中华民国宪法 第 19 条 ( 36.12.25 )