司法院释字第640号解释 中华文库

　　中华民国五十二年一月二十九日修正公布之所得税法第八十条第三项前段所定，纳税义务人申报之所得额如在稽征机关依同条第二项核定各该业所得额之标准以上者，即以其原申报额为准，系指以原申报资料作为进行书面审查所得额之基准，稽征机关自不得迳以命令另订查核程序，调阅帐簿、文据及有关资料，调查核定之。财政部台湾省北区国税局于八十六年五月二十三日订定之财政部台湾省北区国税局书面审核综合所得税执行业务者及补习班幼稚园托儿所简化查核要点笫七点:“适用书面审查案件每年得抽查百分之十，并就其帐簿文据等有关资料查核认定之。”对申报之所得额在主管机关核定之各该业所得额之标准以上者，仍可实施抽查，再予个别查核认定，与所得税法第八十条第三项前段规定显不相符，增加人民法律所未规定之租税程序上负担，自有违宪法第十九条租税法律主义，应自本解释公布之日起至迟一年内失效。本院释字第二四七号解释应予补充。

　　宪法第十九条规定，人民有依法律纳税之义务，系指国家课人民以缴纳税捐之义务或给予人民减免税捐之优惠时，应就租税主体、租税客体、税基、税率、纳税方法、纳税期间等租税构成要件及租税稽征程序，以法律定之。是有关税捐稽征之程序，除有法律明确授权外，不得以命令为不同规定，或逾越法律，增加人民之租税程序上负担，否则即有违租税法律主义。
　　中华民国五十二年一月二十九日修正公布之所得税法第八十条规定：“稽征机关接到结算申报书后，应派员调查，核定其所得额及应纳税额（第一项）。前项调查，稽征机关得视当地纳税义务人之多寡，采分业抽样调查方法，核定各该业所得额之标准（第二项）。纳税义务人申报之所得额，如在前项规定标准以上，即以其原申报额为准，如不及前项规定标准者，应再个别调查核定之（第三项）。”是稽征机关已依所得税法第八十条第二项核定各该业所得额标准者，纳税义务人申报之所得额，如在上项标准以上，依同条第三项前段规定，即以其原申报额为准，旨在简化稽征手续，期使征纳两便，并非谓纳税义务人申报额在标准以上者，即不负诚实申报之义务。故倘有匿报、短报或漏报等情事，仍得另依所得税法第一百零三条、第一百十条、税捐稽征法第二十一条及第三十条等规定，调查课税资料，予以补征或裁罚（本院释字第二四七号解释参照）。
　　税捐稽征程序之规范，不仅可能影响纳税义务人之作业成本与费用等负担，且足以变动人民纳税义务之内容，故有关税捐稽征程序，应以法律定之，如有必要授权行政机关以命令补充者，其授权之法律应具体明确，始符合宪法第十九条租税法律主义之意旨。故所得税法第八十条第三项前段所定，纳税义务人申报之所得额如在稽征机关依同条第二项核定各该业所得额之标准以上者，即以其原申报额为准，系指以原申报资料作为进行书面审查所得额之基准，稽征机关自不得迳以命令另订查核程序，调阅帐簿、文据及有关资料，调查核定之。财政部台湾省北区国税局于八十六年五月二十三日订定之财政部台湾省北区国税局书面审核综合所得税执行业务者及补习班幼稚园托儿所简化查核要点笫七点:“适用书面审查案件每年得抽查百分之十，并就其帐簿文据等有关资料查核认定之。”对申报之所得额在主管机关核定之各该业所得额之标准以上者，仍可实施抽查，再予个别查核认定，与上开所得税法第八十条第三项前段规定显不相符，增加人民法律所未规定之租税程序上负担，揆诸首揭说明，自有违宪法第十九条租税法律主义，应自本解释公布之日起至迟一年内失效。至另发现有匿报、漏报所得额情事，稽征机关自得依所得税法第一百零三条、第一百十条、税捐稽征法第二十一条及第三十条等规定，调查课税资料，予以补征或裁罚，自不待言。本院释字第二四七号解释应予补充。
　　财税机关如为促使纳税义务人诚实申报，维护纳税公平，认纵令申报所得额已达主管机关核定之各该业所得额标准，仍有实施抽查核定之必要时，自可检讨修正相关税法条文予以明定，并此指明。

                                            大法官會議主席  大法官  賴英照
                                                            大法官  謝在全
                                                                    彭鳳至
                                                                    林子儀
                                                                    許宗力
                                                                    許玉秀
                                                                    林錫堯
                                                                    池啟明
                                                                    李震山
                                                                    蔡清遊

释字第六四０号解释事实摘要
声请人林O聪因综合所得税结算申报案件，经原处分机关财政部台湾省北区国税局，依该局八十六年五月二十三日订定之“财政部台湾省北区国税局书面审核综合所得税执行业务者及补习班幼稚园托儿所简化查核要点”（下称查核要点）第七点规定，实施抽查并重行核定执行业务所得额。声请人不服，提起救济，经最高行政法院94年度裁字第02841号裁定驳回而告确定。
声请人认确定终局裁定所适用行为时之查核要点第七点规定与五十二年一月二十九日修正公布之所得税法第八十条第三项前段规定不符，有抵触宪法第十九条规定之疑义，声请解释。

抄林○聪释宪声请书
兹依司法院大法官审理案件法第五条第一项第二款之规定，声请解释宪法，并将
有关事项叙明如下：
一、声请解释宪法之目的
　　声请人八十六年度综合所得税结算申报案，原处分机关所为处分，诉愿机关
所为决定，台北高等行政法院以及最高行政法院所为确定终局判决，其所引据中
华民国八十六年五月二十三日北区国税二字第 86022201 号财政部台湾省北区国
税局书面审核综合所得税执行业务者及补习班幼稚园托儿所简化查核要点（以下
简称简化查核要点）第七点规定，因与行为时所得税法第八十条第三项前段规定
抵触，应为无效。声请人于其宪法上所保障之权利并因之遭受不法侵害，爰此声
请解释宪法，期以解除主管机关之不法侵害为目的。
二、事实
（一）宪法上所保障之权利遭受不法侵害之事实
　　 缘声请人八十六年度综合所得税依法结算申报，申报之配偶执行业务所得
额为 2,188,139 元占业务收入 6,229,700 元比率达 35.12%，超过主管机
关核定之各该业所得额标准，依行为时所得税法第八十条第三项前段规定，主
管机关于八十七年七月二十四日核准依申报之执行业务所得核定，嗣后原处分
机关竟于八十八年二月二十四日再依“简化查核要点”规定进行抽查重行核定
执行业务所得额为 4,432,190 元，并据以课征综合所得税，诉愿决定亦适用
与原处分相同之“简化查核要点”为驳回之决定。台北高等行政法院之确定终
局判决则直接引据“税捐稽征法第二十八条、第二十一条”、“所得税法第十
四条第一项第二类、第八十三条第一项、第二项、第一百条及同法施行细则十
三条第二项及第三项”及“行政法院（现改制为最高行政法院）五十八年判字
第三一号判例”并适用上揭行政命令“简化查核要点”作为所持见解而为驳回
之判决。据上叙明，原处分及诉愿决定以及行政法院之判决所引据适用之相关
规定等，除“简化查核要点”为行政命令外，馀皆为所得税法第八十条第三项
后段“如不及前项规定标准者，应再个别调查核定之。”等实地查帐规定与本
案不相关涉。是“简化查核要点”属内部规定，且与所得税法第八十条第三项
前段及宪法第十九条规定抵触，应为无效，其适用抵触宪法及法律之行政命令
课征税捐，显已不法侵害声请人宪法第十九条、第十五条所保障“人民有依法
纳税之义务”及“人民之财产权应予保障”之权利。
（二）所经过之诉讼程序
　　 查声请人八十六年综合所得税依法结算申报，原处分机关财政部台湾省北
区国税局新竹市分局依“简化查核要点”规定实施抽查并调整核定增列执行业
务所得额，声请人循序提起行政救济，向财政部提起诉愿、向台北高等行政法
院及最高行政法院提起行政诉讼，均遭驳回。
（三）确定终局裁判所适用之法律、命令之名称及其内容
　　 原处分及行政救济程序中，各有关机关均无非以声请人申报之所得额在所
得税法第八十条第三项前段规定所得额标准以上，仍“非不得再个别调查核定
”，其所适用之法律、命令之名称及内容，兹摘录于下：
１.税捐稽征法第二十一条
　　 税捐之核课期间，依左列规定：……。 在前项核课期间内，经另发现应
　　征之税捐者，仍应依法补征或并予处罚，在核课期间内未经发现者，以后不
　　得再补税处罚。
２.所得税法第八十三条第一项、第二项
　　 稽征机关进行调查或复查时，纳税义务人应提示有关各种证明所得额之
　　帐簿、文据；其未提示者，稽征机关得依查得之资料或同业利润标准，核定
　　其所得额。
　　 前项帐簿、文据，应由纳税义务人依稽征机关规定时间，送交调查；其
　　因特殊情形，经纳税义务人申请，或稽征机关认有必要，得派员就地调查。
３.所得税法施行细则第十三条第二项及第三项
　　 执行业务者未依法办理结算申报，或未依法设帐记载及保存凭证，或未
　　能提供证明所得额之帐簿文据者，稽征机关得照同业一般收费及费用标准核
　　定其所得额。
　　 前项收费及费用标准，由财政部各地区国税局征询各该业同业公会意见
　　拟订，报请财政部核定之。
４.行政法院（现改制为最高行政法院）五十八年判字第三一号判例
　　 纳税义务人依所得税法规定办理结算申报而经该管税捐稽征机关“调查
　　核定”之案件，如经过法定期间而纳税义务人未申请复查或行政争讼，其查
　　定处分固具有形式上之确定力，惟稽征机关如发现原处分确有短征，为维持
　　课税公平之原则，基于公益上之理由，要“非不可自行变更”原查定处分，
　　而补征其应缴之税捐。
５.简化查核要点第七点
　　 适用书面审查案件每年得抽查百分之十，并就其帐簿文据等有关资料查
　　核认定之。
（四）有关机关处理本案之主要文件及其内容
１.财政部中华民国 91 年 11 月 15 日台财诉字第 0910029747 号诉愿决定书
　　（附件一），其内容：本件原处分机关初查依申报之执行业务所得核定并退
　　还诉愿人之综合所得税款。嗣后依查核要点规定进行抽查，重行依部颁标准
　　核定所得额，合并核定诉愿人八十六年度综合所得税，其核定税捐并无适用
　　法令或计算错误之情事。而为“诉愿驳回”之决定，声请人不服向台北高等
　　行政法院提起行政诉讼。
２.台北高等行政法院 91 年度诉字第 3325 号判决（附件二）其内容：被告既
　　系依“简化查核要点”就原告当年度综合所得税先为书面审核，嗣自得再依
　　该要点第七点规定抽查审核帐证资料，而为“原告之诉驳回”之判决。
三、理由
（一）确定终局判决所适用之行政命令，发生有抵触宪法疑义之内容
　　 查纳税义务人申报之所得额，如在主管机关核定之各该业所得额标准以上
，即以其原申报额为准，所得税法第八十条第三项前段定有明文。声请人八十
六年度综合所得税执行业务结算申报所得额为 35.12%，在主管机关核定各该
业所得额标准以上，自应以声请人之原申报所得额为准。乃行政法院以“简化
查核要点”规定先为书面审核，嗣自得再依该要点第七点规定抽查并调整增列
所得额为驳回之理由，其所持见解显与立法明信之原则有违，更与租税法律主
义不合。因此发生有“简化查核要点”第七点之行政命令规定是否抵触所得税
法第八十条第三项前段之法律规定，并因而抵触宪法第十九条所明定依法律纳
税原则之疑义。
（二）声请人对于前项疑义所持之见解
１.“人民有依法律纳税之义务”、“本宪法所称之法律，谓经立法院通过，总
　　统公布之法律”、“关于人民之权利义务应以法律定之”、“应以法律规定
　　之事项，不得以命令定之”，宪法第十九条、第一百七十条及中央法规标准
　　法第五条、第六条分别定有明文。据此，纳税为关于人民之义务，若无法律
　　明文，不得向人民课以纳税之义务，且法律无明文规定，依租税法律主义，
　　不得以比照方式或迳以命令订定课征税款，迭经　钧院释字第一五一号及第
　　二一○号解释在案。查“稽征机关接到申报书后，应派员调查核定其所得额
　　及应纳税额。”“前项调查，稽征机关得视当地纳税义务人之多寡，采分业
　　抽样调查方法，核定各该业所得额之标准。”“纳税义务人申报之所得额如
　　在前项规定标准以上，即以其原申报额为准。如不及前项规定标准者，应再
　　个别调查核定之。”为所得税法第八十条第一至三项所明定。按所得税法第
　　八十条第三项前段系基本规定，其后段则为补充规定，补充规定乃为补充基
　　本规定而设，在基本规定无可适用时，始可适用补充规定，是为基本规定优
　　于补充规定之原则，亦为适用法律之原则。据此规定及法律适用原则，申报
　　之所得额在主管机关核定之各该所得额标准以上者，“即”应以其原申报之
　　所得为准，并据以核定应纳税额，无从解为“不”以其原申报额为准，自无
　　再个别调查核定之馀地，应无疑义。宪法第一百七十二条规定：“命令与宪
　　法或法律抵触者无效。”“简化查核要点”第七点规定：“适用书面审查案
　　件每年得抽查百分之十，并就其帐簿文据等有关资料查核认定之。”依此规
　　定，申报所得额在主管机关核定之各该业所得额标准以上者，亦必须抽查，
　　再予个别调查核定，其与所得税法第八十条第三项前段规定抵触而无效，其
　　理至明。
２.况“所得税分为综合所得税及营利事业所得税。”“本准则系依税捐稽征法
　　、所得税法、营业税法、促进产业升级条例、中小企业发展条例、商业会计
　　法、税捐稽征机关管理营利事业会计帐簿凭证办法、商业会计处理准则及其
　　他有关法令之规定订定之。”“营利事业申报之所得额达各该业所得额标准
　　或经会计师查核签证申报之案件，稽征机关应依本准则、营利事业所得税结
　　算申报书审查要点及营利事业所得税结算申报书面审核案件抽查办法之规定
　　办理。”“执行业务‘费用’之列支，准用本法有关营利事业所得税之规定
　　；其办法由财政部定之。”“本办法依所得税法第十四条第一项第二类第三
　　款之规定订定之。”及“执行业务者执行业务所得之调查、审核，依本办法
　　之规定办理，本办法未规定者，依有关法令之规定办理。”分别为所得税法
　　第一条、营利事业所得税查核准则第一条及第二条末项、所得税法第十四条
　　第一项第二类第三款及执行业务所得查核办法第一条及第二条第一项所明定
　　，故知声请人所争执者系综合所得之执行业务所得，所适用之执行业务所得
　　查核办法，经细绎全文，并无如营利事业所得税查核准则第二条末项“营利
　　事业申报之所得额达各该业所得额标准或经会计师查核签证申报之案件，稽
　　征机关应依本准则，营利事业所得税结算申报书审查要点及营利事业所得税
　　结算申报书面审核案件抽查办法之规定办理”之抽查规定。
　　准此规定，营利事业申报之所得额如合于所得税法第八十条第三项前段规定
　　标准以上，似仍可依营利事业所得税查核准则规定进行抽查，惟综合所得税
　　有关执行业务所得申报达所得额标准以上者，于执行业务所得办法中并无类
　　似抽查规定，矧以现行所得税法第八十条增列第五项“稽征机关对所得税案
　　件进行书面审核、查帐审核与其他调查方式之办法，及对影响所得额、应纳
　　税额及税额扣抵计算项目之查核准则，由财政部定之。”业已明定有关进行
　　抽查之办法及准则由财政部定之，而非交由“财政部台湾省北区国税局”订
　　定，至为显然。
３.第以税捐稽征法第二十一条、所得税法第八十三条第一项、第二项、所得税
　　法施行细则第十三条第二项及第三项等无非为“故意以诈欺或其他不正当方
　　法逃漏税捐”所订核课期间或不适用所得税法第八十条第三项前段而应适用
　　后段者所设。至所引行政法院五十八年判字第三一号判例系适用所得税法第
　　八十条第三项后段者经结算申报“查帐决定后”，嗣以台湾省审计处抽查稽
　　征机关经征税款发现原查定有误，提出纠正，经稽征机关重新查定结果予以
　　发单补征事件，与所得税法第八十条第三项前段并无关连。
４.综上所述，所得税法第八十条第三项前段关于核定所得额及应纳税额，系规
　　定“纳税义务人申报之所得额，如在主管机关核定之各该业所得额标准以上
　　，即以其申报额为准。”照此文义解释，纳税义务人申报之所得额，如已在
　　稽征机关核定各该业所得额标准以上者，“即”以其原申报额为准，不再个
　　别调查，如不及该项规定标准者，始应再个别调查核定之，法条文义至明，
　　无庸别事探求。若纳税义务人申报之所得额已达标准以上，稽征机关仍个别
　　调查，另行核定，而“不”以其原申报额为准者，自显违上述法律“即”以
　　其原申报额为准之规定，与宪法第十九条依法律纳税之本旨不符。
　　复按“简化查核要点”系财政部台湾省北区国税局所自定，并无法律授权，
　　财政部诉愿决定“嗣后依查核要点规定进行抽查，其核定税捐并无适用法令
　　或计算错误之情事。”显然抵触前揭法条之明文规定，有违宪法第十九条租
　　税法律主义之本旨，依宪法第一百七十二条规定，应为无效。台北高等行政
　　法院适用“简化查核要点”以之为所持见解作为判决之依据，亦当然无效。
（三）解决疑义必须解释宪法之理由
　　 查宪法之解释由司法院为之，宪法第一百七十二条定有明文；人民于其宪
法上所保障之权利遭受不法侵害，经依法定程序提起诉讼，对于确定终局裁判
所适用之法律或命令有抵触宪法之疑义者，得声请解释宪法，亦为司法院大法
官审理案件法第五条第一项第二款所明定；本院依人民声请所为之解释，对于
人民据以声请之案件，亦有效力，确定终局裁判所适用之法律或命令，或其适
用法律、命令之见解，经本院依人民声请解释认为与宪法意旨不符，其受不利
确定终局裁判者，得以该解释为再审或非常上诉之理由，迭经　钧院释字第一
七七号、第一八五号解释在案。声请人八十六年度综合所得税结算申报案，诉
愿及行政法院确定终局裁判分别援引首揭“财政部台湾省北区国税局书面审核
综合所得税执行业务者及补习班幼稚园托儿所简化查核要点第七点”规定，再
予个别调查核定，增列所得额，并据以课征税款，不法侵害声请人宪法上所保
障之权利，已详如前述事实及理由。而声请人宪法上所保障之权利遭受不法侵
害，唯有　钧院大法官解释其违反宪法外，无以救济，爰此声请解释宪法。
（四）检附关系文件名称及件数
附件一：财政部台财诉字第 0910029747 号诉愿决定书影本壹份。
附件二：台北高等行政法院 91 年度诉字第 3325 号判决书影本壹份。
附件三：最高行政法院 94 年度裁字第 02841 号裁定书影本壹份。
附件四：最高行政法院 95 年度裁字第 01318 号裁定书影本壹份。
此　致
司　法　院　公鉴
声　请　人　林　○　聪
中 华 民 国 九十六 年 六 月 二十一 日
台北高等行政法院判决　　　　　　　　　 九十一年度诉字第三三二五号
原　　　告　林　○　聪
被　　　告　财政部台湾省北区国税局
代　表　人　林　吉　昌　（局长）
诉讼代理人　林　○　良
黄　○　红
孙　○　敏
右当事人间因综合所得税事件，原告不服财政部中华民国九十一年十一月十五日台财
诉字第○九一○○二九七四七号诉愿决定，提起行政诉讼，本院判决如左：
　　主　文
原告之诉驳回。
诉讼费用由原告负担。
　　事　实
一、事实概要：原告民国八十六年度综合所得税结算申报，自行申报配偶董○卿执行
业务收入新台币（下同）六、二二九、七○○元，所得额二、一八八、一三九元
，经被告所属新竹市分局于八十七年七月二十四日依申报之执行业务所得核定，
并退还原告综合所得税二五、五六九元。嗣被告依“财政部台湾省北区国税局书
面审核综合所得税执行业务者及补习班幼稚园托儿所简化查核要点”（下称简化
查核要点）规定进行抽查，重行按财政部颁定八十六年度执行业务者费用标准核
定原告配偶执行业务收入总额为六、三三一、七○○元，所得额为四、四三二、
一九○元，合并核定原告当年度综合所得税额为九三三、二○四元，应补税额为
六七一、五四○元，并由原告于八十八年九月二十七日缴纳完竣。嗣原告于九十
年十二月二十八日及九十一年三月二十八日申请退还上开税款，经被告于九十一
年四月二日以北区国税竹市征第○九一一○○五七七七号函复否准。原告不服提
起诉愿，并以财政部逾三个月期间未作成决定，提起行政诉讼，嗣财政部以九十
一年十一月十五日台财诉字第○九一○○二九七四七号决定驳回其诉愿。
二、两造声明：
（一）原告声明：原处分及诉愿决定撤销。
（二）被告声明：驳回原告之诉。
三、两造之争点：本件有无适用法令错误或计算错误溢缴税款之情形？
（一）原告主张之理由：
１.按“稽征机关接到结算申报书后，应派员调查，核定其所得额及应纳税额。
　　前项调查稽征机关得视当地纳税义务人之多寡，采分业抽样调查方法，核定
　　各该业所得额之标准。纳税义务人申报之所得额，如在前项规定标准以上，
　　即以其原申报额为准，如不及前项规定之标准者，应再个别调查核定之。各
　　业纳税义务人所得额标准之核定，应征询各该业同业公会意见。”为所得税
　　法第八十条明定。又按“……至同法第八十三条所规定之迳行决定其所得额
　　，则应以纳税义务人未依规定限期申报或未提示各种证明所得额之帐簿文据
　　者，始得为之，此为另一种程序，显与调查核定有别。”亦为行政法院五十
　　二年判字第二四六号判例所阐明。原告配偶为“办理工商登记等业务或代理
　　记帐者”，执行业务所得额标准系争年度经被告定为业务收入百分之三十五
　　，原告配偶申报之执行业务所得额在是项标准以上，并经被告于八十七年七
　　月二十四日核准依申报之执行业务所得核定在案，原告并未表示异议，是本
　　案已告确定。被告于确定后竟于八十八年依所谓“查得资料或部颁费用率标
　　准”重为核定所得额，显然于法不合。
２.被告援引简化查核要点第七点“适用书面审查案件每年得抽查百分之十并就
　　其帐簿文据等有关资料查核认定之。”进行调查，惟执行业务所得查核办法
　　（中华民国八十六年二月十二日财政部台财税字第八六一八七九二二号令）
　　并无授权抽查之相关规定，与营利事业所得税查核准则于第二条第三项明定
　　抽查办法，并由财政部另行发布营利事业所得税结算申报书面审核案件抽查
　　办法情形并不相同，则被告依据上开简化查核要点所为限制人民权利之查核
　　行为，显然违反法律保留原则。
（二）被告主张之理由：
１.查本件原告八十六年度综合所得税结算申报，配偶董○卿执行业务收入六、
　　二二九、七○○元，所得额二、一八八、一三九元，经被告所属新竹市分局
　　于八十七年七月二十四日核准在案，并按原告申报综合所得税退还税款二五
　　、五六九元。嗣后被告所属新竹市分局依所得税法第八十条、第八十三条第
　　一项、第二项规定进行抽查，因原告配偶董○卿事务所八十六年度会计凭证
　　无法核对，于八十六年二月二十四日出具承诺书，同意依查得资料或财政部
　　颁定标准费用率核定所得额及应纳税额，被告所属新竹市分局乃重行核定该
　　事务所收入总额为六、三三一、七○○元，所得额为四、四三二、一九○元
　　，并入原告综合所得，从而核定原告八十六年度综合所得税应纳税额为九三
　　三、二○四元，应补税额为六七一、五四○元，缴纳期限自八十八年九月十
　　六日至八十八年九月二十五日止。原告对核定之应补税额如有不服，应依税
　　捐稽征法第三十五条于八十八年十月二十五日前申请复查，然原告并未如期
　　提出申请，则本件应属同法第三十四条所称之确定案件。
２.原告八十六年度综合所得税，经被告所属新竹市分局依法核定应补税额六七
　　一、五四○元，原告于八十八年九月二十七日已自动缴纳，并无适用法令或
　　计算错误溢缴税款之情事，故无税捐稽征法第二十八条规定之适用，原告主
　　张溢缴税款退税，核不足采。
３.关于原告八十六年度综合所得税结算申报经核定先行依申报数退还税款乙节
　　，原告八十六年度综合所得税应办理结算申报期限至八十七年三月三十一日
　　止，其于法定期间内已办理结算申报在案，被告所属新竹市分局依所得税法
　　第一百条规定之退补程序，就执行业务者收入已依法扣缴税款者，优先按申
　　报数办理退税，旨在维护纳税义务人权益，避免长久稽延退税期限，并无违
　　误。
　　理　由
一、按“纳税义务人对于因适用法令错误或计算错误溢缴之税款，得自缴纳之日起五
年内提出具体证明，申请退还；……”“税捐之核课期间，依左列规定：……。
在前项核课期间内，经另发现应征之税捐者，仍应依法补征或并予处罚，在核课
期间内未经发现者，以后不得再补税处罚。”为税捐稽征法第二十八条、第二十
一条所明定。次按“个人之综合所得总额，以其全年左列各类所得合并计算之：
……第二类：执行业务所得：凡执行业务者之业务或演技收入，减除业务所房租
或折旧、业务上使用器材、设备之折旧及修理费，或收取代价提供顾客使用之药
品、材料等之成本、业务上雇用人员之薪资，执行业务之旅费及其他必要费用后
之馀额为所得额。”“稽征机关接到结算申报书后，应派员调查，核定其所得额
及应纳税额。前项调查，稽征机关得视当地纳税义务人之多寡，采分业抽样调查
方法，核定各该业所得额之标准。纳税人申报之所得额，如在前项规定标准以上
，即以其原申报额为准，如不及前项规定标准者，应再个别调查核定之。各业纳
税义务人所得额标准之核定，应征询各该业同业公会之意见。”“稽征机关进行
调查或复查时，纳税义务人应提示有关各种证明所得额之帐簿、文据；其未提示
者，稽征机关得依查得之资料或同业利润标准，核定其所得额。前项帐簿、文据
，应由纳税义务人依稽征机关规定时间，送交调查：其因特殊情形，经纳税义务
人申请，或稽征机关认有必要，得派员就地调查。”“纳税义务人每年结算申报
所得额经核定后，稽征机关应就纳税义务人全年应纳税额，减除暂缴税额、未抵
缴之扣缴税额、可扣抵税额及申报自行缴纳税额后之馀额，填发缴款书，通知纳
税义务人缴纳。……纳税义务人结算申报，经核定有溢缴税款者，稽征机关应填
发收入退还书或国库支票，退还溢缴税款。……”“执行业务者……未能提供证
明所得额之帐簿文据者，稽征机关得照同业一般收费及费用标准核定其所得额。
前项收费及费用标准，由省（市）主管稽征机关征询各该业同业公会意见订定，
并报请财政部核定后实施。”为行为时所得税法第十四条第一项第二类、第八十
条、第八十三条第一项、第二项、第一百条及同法施行细则第十三条第二项及第
三项定有明文。又按“纳税义务人依所得税法规定办理结算申报而经该管税捐稽
征机关调查核定之案件，如经过法定期间而纳税义务人未申请复查或行政争讼，
其查定处分固具有形式上之确定力，惟稽征机关如发现原处分确有短征，为维持
课税公平之原则，基于公益上之理由，要非不可自行变更原查定处分，而补征其
应缴之税捐。”行政法院（现改制为最高行政法院）五十八年判字第三一号著有
判例。
二、原告八十六年度综合所得税结算申报，自行申报配偶董○卿执行业务收入六、二
二九、七○○元，所得额二、一八八、一三九元，经被告所属新竹市分局于八十
七年七月二十四日依申报之执行业务所得核定，并退还原告综合所得税二五、五
六九元。嗣被告依简化查核要点进行抽查，因原告配偶董○卿负责之事务所八十
六年度会计凭证无法核对，于八十八年二月二十四日出具承诺书，同意依查得资
料或财政部颁定标准费用率核定所得额及应纳税额，被告所属新竹市分局乃重行
核定原告配偶执行业务收入总额为六、三三一、七○○元，所得额为四、四三二
、一九○元，合并核定原告当年度综合所得税额为九三三、二○四元，应补税额
为六七一、五四○元，并由原告于八十八年九月二十七日缴纳完竣之事实，有综
合所得税结算申报书、被告内部签文及承诺书等件影本在原处分卷可稽，且为原
告所不争执，堪认为真实。原告虽主张其八十六年度综合所得税业经被告核定退
税确定，被告不得重核补税，应将其已补缴税款退还云云。惟简化查核要点系被
告为简化稽征业务，推行便民服务，鼓励执行业务者及补习班、幼稚园、托儿所
诚实记帐、申报所定，被告既系依该要点就原告当年度综合所得税先为书面审核
，嗣自得再依该要点第七点规定抽查审核帐证资料，况依首开行政法院五十八年
判字第三一号判例意旨，业经核定未申请复查或行政争讼之案件，稽征机关非不
可自行变更原查定处分补征应缴税捐，原告主张并无可采。又本件抽查重核，因
原告配偶董○卿负责之事务所八十六年度会计凭证无法核对，被告依其八十八年
二月二十四日出具同意依查得资料或财政部颁定标准费用率核定所得额及应纳税
额之承诺书，重行核定并课补征税款，并无适用法令错误或计算错误溢缴之情形
，原告自不得申请退还。从而被告否准退还税款，诉愿决定予以维持，均无违误
，原告徒执前词，声请撤销，为无理由，应予驳回。
三、据上论结，本件原告之诉为无理由，爰依行政诉讼法第九十八条第三项前段，判
决如主文。
中 华 民 国 九十二 年 八 月 十三 日
最高行政法院裁定　　　　　　　　　　 九十四年度裁字第○二八四一号
上　诉　人　林○聪
被上诉人　财政部台湾省北区国税局
代　表　人　许虞哲
上列当事人间因综合所得税事件，上诉人对于中华民国九十二年八月十三日台北高等
行政法院九十一年度诉字第三三二五号判决，提起上诉。本院裁定如下：
　　主　文
上诉驳回。
上诉审诉讼费用由上诉人负担。
　　理　由
一、按对于高等行政法院判决上诉，非以其违背法令为理由，不得为之，行政诉讼法
第二百四十二条定有明文。是对于高等行政法院判决上诉，若未具体说明原判决
违背何项法令、不适用法规或如何适用不当之具体情事，即非主张原判决违背法
令以为上诉理由，其上诉不应准许。
二、上诉意旨略谓：依所得税法第八十条第二项规定授权稽征机关核定者为“各该业
所得额之标准”且“稽征机关依本法第八十条第四项之规定向同业公会征询意见
时，应具书面，检附‘所得额标准调查表’限期通知查复。”同法施行细则第七
十五条亦有明文，故“简化查核要点”将所得税法第八十条第三项极为明确之“
纳税义务人申报之所得额，如在前项规定标准以上，即以其原申报额为准。”于
适用上增加法律所无之限制，非但未将“稽征业务简化”甚且规定于核定确定后
仍可每年抽查 10%，徒托简化之空言，假藉便民之词，而行扰民之实，何便民之
有。另“执行业务所得查核办法与营利事业查核准则相同，均不属所得税法委任
立法之位阶，而为行政机关所订定之行政规章。”复为财政部税制委员会编印之
“中华民国税务通鉴”127 页所明白揭示，上述两项行政规章尚为财政部所颁订
，况系由不具拟订法规权限之财政部台湾省北区国税局所发布之“简化查核要点
”，且非属委任立法位阶。再言，本案申报之所得额已达所得额标准，稽征机关
认纳税义务人申报之所得额，已在规定标准以上，即以其原申报额为准，并未发
现错误短征，于法律之适用上并无违误，且被上诉人于前程序言词辩论庭中亦坦
承“并未发现上诉人系争年度有短匿漏报执行业务收入情事。”故其迳自重新核
定而补征税款之处分自有违误。财政部台湾省北区国税局自己所订立发布之“简
化查核要点”任由承办人员凭一己之私，随个人喜恶，恣意抽查。原判决置司法
院释字第二四七号解释于不顾，强以违法之财政部台湾省北区国税局自订之“简
化查核要点”及与本案并不相关之“行政法院五十八年判字第三一号判例意旨”
套引判决，显失公平等语。本院经查上开上诉意旨，无非就原审取舍证据认定事
实之职权行使指摘原判决不当，而非表明该判决所违背之法令及其具体内容，暨
依诉讼资料合于该违背法令之具体事实，难认其已合法表明上诉理由，既经原判
决胯明其不采之心证理由在案，上诉人复以同一事由提起本件上诉，仅泛称有上
诉之事由，并未具体说明原判决有违背何项法令、不适用法规或如何适用不当之
具体情事，依首开规定及说明，其上诉为不合法，应予驳回。
三、依行政诉讼法第二百四十九条第一项前段、第一百零四条、民事诉讼法第九十五
条、第七十八条，裁定如主文。
中 华 民 国 九十四 年 十二 月 二十九 日
（本件声请书其馀附件略）