司法院释字第696号解释 中华文库

中华民国七十八年十二月三十日修正公布之所得税法第十五条第一项规定：“纳税义务人之配偶，及合于第十七条规定得申报减除扶养亲属免税额之受扶养亲属，有前条各类所得者，应由纳税义务人合并报缴。”（该项规定于九十二年六月二十五日修正，惟就夫妻所得应由纳税义务人合并报缴部分并无不同。）其中有关夫妻非薪资所得强制合并计算，较之单独计算税额，增加其税负部分，违反宪法第七条平等原则，应自本解释公布之日起至迟于届满二年时失其效力。
财政部七十六年三月四日台财税第七五一九四六三号函：“夫妻分居，如已于综合所得税结算申报书内载明配偶姓名、身分证统一编号，并注明已分居，分别向其户籍所在地稽征机关办理结算申报，其归户合并后全部应缴纳税额，如经申请分别开单者，准按个人所得总额占夫妻所得总额比率计算，减除其已扣缴及自缴税款后，分别发单补征。”其中关于分居之夫妻如何分担其全部应缴纳税额之计算方式规定，与租税公平有违，应不予援用。

　 宪法第七条所揭示之平等原则非指绝对、机械之形式上平等，而系保障人民在法律上地位之实质平等，要求本质上相同之事物应为相同之处理，不得恣意为无正当理由之差别待遇（本院释字第五四七号、第五八四号、第五九六号、第六０五号、第六一四号、第六四七号、第六四八号、第六六六号、第六九四号解释参照）。法规范是否符合平等权保障之要求，其判断应取决于该法规范所以为差别待遇之目的是否合宪，其所采取之分类与规范目的之达成之间，是否存有一定程度之关联性而定（本院释字第六八二号、第六九四号解释参照）。
　　 中华民国七十八年十二月三十日修正公布之所得税法第十五条第一项规定：“纳税义务人之配偶，及合于第十七条规定得申报减除扶养亲属免税额之受扶养亲属，有前条各类所得者，应由纳税义务人合并报缴。”（该项规定于九十二年六月二十五日修正，惟就夫妻所得应由纳税义务人合并报缴部分并无不同；下称系争规定）第二项前段规定：“纳税义务人之配偶得就其薪资所得分开计算税额，由纳税义务人合并报缴。”（九十二年六月二十五日修正为：“纳税义务人得就其本人或配偶之薪资所得分开计算税额，由纳税义务人合并报缴。”）是夫妻非薪资所得应由纳税义务人及其配偶合并申报且合并计算其税额。
　　按合并申报之程序，系为增进公共利益之必要，与宪法尚无抵触，惟如纳税义务人与有所得之配偶及其他受扶养亲属合并计算课税时，较之单独计算税额，增加其税负者，即与租税公平原则不符，业经本院释字第三一八号解释在案。兹依系争规定纳税义务人及其配偶就非薪资所得合并计算所得净额后，适用累进税率之结果，其税负仍有高于分别计算后合计税负之情形，因而形成以婚姻关系之有无而为税捐负担之差别待遇。
　 按婚姻与家庭植基于人格自由，为社会形成与发展之基础，受宪法制度性保障（本院释字第五五四号解释参照）。如因婚姻关系之有无而为税捐负担之差别待遇，致加重夫妻之经济负担，则形同对婚姻之惩罚，而有违宪法保障婚姻与家庭制度之本旨，故系争规定所形成之差别待遇是否违反平等原则，应受较为严格之审查，除其目的须系合宪外，所采差别待遇与目的之达成间亦须有实质关联，始合于平等原则。查系争规定之立法目的旨在忠实反映家计单位之节省效果、避免纳税义务人不当分散所得、考量稽征成本与财税收入等因素（参照立法院公报第七十九卷第五十九期第二十八页及第三十一页、财政部赋税署代表于九十九年九月二十一日到本院之说明及财政部一００年五月三十日台财税字第一００００一九０八一０号函第十三页）。惟夫妻共同生活，因生活型态、消费习惯之不同，未必产生家计单位之节省效果，且纵有节省效果，亦非得为加重课征所得税之正当理由。又立法者固得采合并计算制度，以避免夫妻间不当分散所得，惟应同时采取配套措施，消除因合并计算税额，适用较高级距累进税率所增加之负担，以符实质公平原则。再立法者得经由改进稽征程序等方式，以减少稽征成本，而不得以影响租税公平之措施为之。至于维持财政收入，虽攸关全民公益，亦不得采取对婚姻与家庭不利之差别待遇手段。综上所述，系争规定有关夫妻非薪资所得强制合并计算，较之单独计算税额，增加其税负部分，因与上述立法目的之达成欠缺实质关联，而与宪法第七条平等原则有违。
　　上述违宪部分，考量其修正影响层面广泛，以及税捐制度设计之繁复性，主管机关需相当期间始克完成，应自本解释公布之日起至迟于届满二年时失其效力。
　　 财政部七十六年三月四日台财税第七五一九四六三号函规定：“夫妻分居，如已于综合所得税结算申报书内载明配偶姓名、身分证统一编号，并注明已分居，分别向其户籍所在地稽征机关办理结算申报，其归户合并后全部应缴纳税额，如经申请分别开单者，准按个人所得总额占夫妻所得总额比率计算，减除其已扣缴及自缴税款后，分别发单补征。”（下称系争函；该函依财政部九十八年九月十四日台财税字第０九八０四五五八六八０号令不再援用）系争函系主管机关为顾及分居中夫妻合并报缴之实际困难，而在申报程序上给予若干弹性，并以分别发单补征之方式处理。查该函关于分居之夫妻如何分担其全部应缴纳税额之计算方式规定，系依个人所得总额占夫妻所得总额之比率计算，以致在夫妻所得差距悬殊之情形下，低所得之一方须分担与其所得显然失衡之较重税负，即与租税公平有违，应不予援用。
　　关于声请人指摘财政部七十七年三月二十五日台财税第七七０六五三三四七号函违反宪法第七条、第十五条及第二十三条部分，查台北高等行政法院九十六年度诉字第一九八二号判决仅于事实概要中述及该函，并未援用该函为裁判，是此部分声请核与司法院大法官审理案件法第五条第一项第二款规定不合，依同条第三项规定，应不受理。

                                            大法官會議主席  大法官  賴浩敏
                                                            大法官  蘇永欽
                                                                    林錫堯
                                                                    池啟明
                                                                    李震山
                                                                    蔡清遊
                                                                    黃茂榮
                                                                    陳  敏
                                                                    葉百修
                                                                    陳春生
                                                                    陳新民
                                                                    陳碧玉
                                                                    黃璽君
                                                                    羅昌發
                                                                    湯德宗

　　声请人于89年度综合所得税结算申报，未依所得税法第15条第1项规定(下称系争规定)，合并申报其配偶所得及利息所得4千馀万元，遭查获裁罚。声请人主张与配偶分居多年，不知悉其财务状况。财政部乃依77年3月25日台财税第770653347号函规定，准予分别开单补征，并依76年3月4日台财税第7519463号函(下称系争函)所示分居夫妻之税额计算方式，计算其应纳税额，扣除前已缴税额后，补征税额541,598元。声请人不服，循序提起行政诉讼，遭驳回确定，爰认确定终局判决所适用之系争规定、系争函及77年函，使夫妻并计结果，收入较少一方仍适用较高之累进税率，而有抵触宪法疑义，声请解释。

部分协同意见书 大法官 叶百修

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协同意见书 大法官 黄茂荣

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协同意见书 大法官 陈碧玉

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协同意见书 大法官 罗昌发

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协同意见书 大法官 汤德宗

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部分不同意见书 大法官 苏永钦

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部分不同意见书 大法官 蔡清游

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不同意见书 大法官 陈新民

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