司法院释字第705号解释 中华文库

财政部中华民国九十二年六月三日、九十三年五月二十一日、九十四年二月十八日、九十五年二月十五日、九十六年二月七日、九十七年一月三十日发布之台财税字第０九二０四五二四六四号、第０九三０四五一四三二号、第０九四０四五０００七０号、第０九五０四五０七六八０号、第０九六０四五０四八五０号、第０九七０四五一０五三０号令，所释示之捐赠列举扣除额金额之计算依财政部核定之标准认定，以及非属公共设施保留地且情形特殊得专案报部核定，或依土地公告现值之百分之十六计算部分，与宪法第十九条租税法律主义不符，均应自本解释公布之日起不予援用。

　 宪法第十九条规定人民有依法律纳税之义务，系指国家课人民以缴纳税捐之义务或给予人民减免税捐之优惠时，应就租税主体、租税客体、租税客体对租税主体之归属、税基、税率、纳税方法及纳税期间等租税构成要件，以法律或法律具体明确授权之法规命令定之；若仅属执行法律之细节性、技术性次要事项，始得由主管机关发布行政规则为必要之规范（本院释字第六五０号、第六五七号解释参照）。
　 所得税法第十七条第一项第二款第二目之１固就捐赠之列举扣除额规定：“纳税义务人、配偶及受扶养亲属对于教育、文化、公益、慈善机构或团体之捐赠总额最高不超过综合所得总额百分之二十为限。但有关国防、劳军之捐赠及对政府之捐献，不受金额之限制。”惟所捐赠者若为实物，例如土地，究应以何标准计算认列减除之扣除额度，所得税法未有明文，亦未具体明确授权主管机关以命令定之。财政部中华民国九十二年六月三日台财税字第０九二０四五二四六四号令：“三、个人以购入之土地捐赠未能提具土地取得成本确实证据或土地系受赠取得者，其捐赠列举扣除金额之计算，稽征机关得依本部核定之标准认定之。该标准由本部各地区国税局参照捐赠年度土地市场交易情形拟订，报请本部核定。”九十三年五月二十一日台财税字第０九三０四五一四三二号令：“个人以继承之土地捐赠，……，其综合所得税捐赠列举扣除金额之计算，依本部九十二年六月三日台财税字第0920452464号令第3点规定之标准认定之。”九十四年二月十八日台财税字第０九四０四五０００七０号令及九十五年二月十五日台财税字第０九五０四五０七六八０号令，均以：“个人以购入之土地捐赠而未能提示土地取得成本确实证据，或土地系受赠或继承取得者，除非属公共设施保留地且情形特殊，经稽征机关研析具体意见专案报部核定者外，其综合所得税捐赠列举扣除金额依土地公告现值之16%计算。”九十六年二月七日台财税字第０九六０四五０四八五０号令及九十七年一月三十日台财税字第０九七０四五一０五三０号令分项说明，意旨相同。以上六令（下并称系争令），就个人捐赠土地如何计算列举扣除金额，上述九十二年、九十三年令仅概括规定由稽征机关依财政部核定之标准认定，九十四年令进而确定认定标准，九十五年、九十六年及九十七年令则采取与九十四年令相同之认定标准。
　 所得税法第十三条规定：“个人之综合所得税，就个人综合所得总额，减除免税额及扣除额后之综合所得净额计征之。”上级机关为协助下级机关或属官统一解释法令、认定事实、及行使裁量权，而订颁之解释性规定及裁量基准，性质上属行政规则（行政程序法第一百五十九条参照），其仅得就执行法律之细节性、技术性之次要事项为必要之规范。系争令针对所捐献之土地原系购入但未能提示土地取得成本确实证据，或原系受赠或继承取得者，如何依前揭所得税法第十七条第一项第二款第二目之１规定认列所得税减除之扣除额，所为之补充规定。惟其所释示之捐赠列举扣除额金额之计算依财政部核定之标准认定，以及非属公共设施保留地且情形特殊得专案报部核定，或依土地公告现值之百分之十六计算，皆涉及税基之计算标准，攸关列举扣除额得认列之金额，并非仅属执行前揭所得税法规定之细节性或技术性事项，而系影响人民应纳税额及财产权实质且重要事项，自应以法律或法律具体明确授权之命令定之。是系争令上开释示部分与宪法第十九条租税法律主义不符，均应自本解释公布之日起不予援用。

                                                                     大法官會議主席  大法官  賴浩敏
                                                                                                  大法官  蘇永欽  林錫堯  池啟明  李震山 
                                                                                                          蔡清遊  黃茂榮  陳敏  葉百修  
                                                                                                          陳春生  陳新民  陳碧玉  黃璽君  
                                                                                                          羅昌發  湯德宗

　 本件系声请人王0宏等23人分别提起共29件声请案并案审理。声请人等为结算申报综合所得税，分别以“购入”、“继承”或“受赠”所取得之公共设施保留地或既成道路等用地，对政府捐献而列报捐赠列举扣除额。稽征机关依财政部(1)92年6月3日台财税字第0920452464号令、(2)93年5月21日台财税字第0930451432号令、(3)94年2月18日台财税字第09404500070号令、(4)95年2月15日台财税字第09504507680号令、(5)96年2月7日台财税字第09604504850号令、(6)97年1月30日台财税字第09704510530号令，核定仅能减除公告土地现值之16%（其中有5件因地方检察署通报而重行核定，由原16%更改为14%、20%、30%不等）。 声请人等分别表示不服，咸认系争令已增加法律所无之限制，有违租税法律主义而违宪之疑义，而声请解释。本院大法官先后受理后，以各声请人主张违宪之标的相同，乃予合并审理。